Διερμηνεία ΕΔΔΠΧΠ 4 - 2/12/2004
(ενημερωμένο μέχρι και τον Κανονισμό 1910/2005 της Επιτροπής Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων)

ΕΔΔΠΧΠ 4:

(συμπεριλαμβάνονται οι τροποποιήσεις των κανονισμών της Επιτροπής Ευρωπαϊκών Κοινοτήτων 1910/2005)

ΠΕΡΙΕΧΟΜΕΝΑ

Ιστορικό
Πεδίο εφαρμογής
Θέματα
Ομόφωνη αποδοχή
Ο προσδιορισμός αν μία συμφωνία είναι ή εμπεριέχει μίσθωση
Η εκπλήρωση της συμφωνίας εξαρτάται από τη χρήση ενός συγκεκριμένου περιουσιακού στοιχείου
Η συμφωνία εκχωρεί ένα δικαίωμα χρήσης του περιουσιακού στοιχείου
Ο προσδιορισμός ή αναπροσδιορισμός αν μία συμφωνία είναι ή εμπεριέχει μίσθωση
Ο διαχωρισμός των πληρωμών που αφορούν τη μίσθωση από άλλες πληρωμές
Ημερομηνία έναρξης ισχύος
Μετάβαση
Προσάρτημα

Παραπομπές

ΔΛΠ 8 Λογιστικές Πολιτικές, Μεταβολές των Λογιστικών Εκτιμήσεων και Λάθη

ΔΛΠ 16 Ενσώματες Ακινητοποιήσεις (όπως αναθεωρήθηκε το 2003)

ΔΛΠ 17 Μισθώσεις (όπως αναθεωρήθηκε το 2003)

ΔΛΠ 38 `Αυλα Περιουσιακά Στοιχεία (όπως αναθεωρήθηκε το 2004)

Σημείωση Ε.Ο.Ε7: Η ανάγνωση των κειμένων του Προτύπου, τα οποία εμφανίζονται με έντονα γράμματα, πρέπει να γίνεται στο πλαίσιο του επεξηγηματικού υλικού και των οδηγιών εφαρμογής σε αυτό το Πρότυπο, καθώς και της Εισαγωγής στα Διεθνή Λογιστικά Πρότυπα.

ΙΣΤΟΡΙΚΟ

1. Μία οικονομική οντότητα μπορεί να συνάψει μία συμφωνία, που εμπεριέχει μία συναλλαγή ή μία σειρά συσχετιζόμενων συναλλαγών, που δεν έχει τον νομικό τύπο μιας μίσθωσης αλλά εκχωρεί το δικαίωμα χρήσης ενός περιουσιακού στοιχείου (π.χ., ένα στοιχείο των ενσώματων ακινητοποιήσεων) έναντι μιας πληρωμής ή μιας σειράς πληρωμών. Στα παραδείγματα των συμφωνιών στα πλαίσια των οποίων μία οικονομική οντότητα (ο προμηθευτής) μπορεί να εκχωρήσει ένα τέτοιο δικαίωμα χρήσης ενός περιουσιακού στοιχείου σε μία άλλη οικονομική οντότητα (τον αγοραστή), συχνά μαζί με τις σχετιζόμενες υπηρεσίες, συμπεριλαμβάνονται:

- οι συμφωνίες ανάθεσης εργασιών σε εξωτερικούς προμηθευτές (π.χ., η ανάθεση των εργασιών επεξεργασίας δεδομένων μιας οντότητας),

- οι συμφωνίες στον κλάδο τηλεπικοινωνιών, στις οποίες οι προμηθευτές ισχύος δικτύου συνάπτουν συμβάσεις βάσει των οποίων παρέχονται στους αγοραστές δικαιώματα χρήσης της ισχύος,

- οι συμφωνίες υποχρεωτικής αγοράς ανεξαρτήτως παραλαβής (γνωστές και ως συμβάσεις «take or pay») ή παρόμοιες συμβάσεις βάσει των οποίων οι αγοραστές έχουν υποχρέωση να καταβάλλουν συγκεκριμένες πληρωμές ανεξάρτητα αν παραλαμβάνουν τα συμβατικά προϊόντα ή τις υπηρεσίες (π.χ. μία σύμβαση υποχρεωτικής αγοράς ανεξαρτήτως παραλαβής για την αγορά ουσιαστικά ολόκληρης της ισχύος που παράγει μία γεννήτρια).

2. Η Διερμηνεία αυτή παρέχει καθοδήγηση προκειμένου να είναι δυνατός ο προσδιορισμός αν τέτοιες συμφωνίες είναι ή εμπεριέχουν μισθώσεις που θα πρέπει να αντιμετωπιστούν λογιστικά σύμφωνα με το ΔΛΠ 17. Δεν παρέχει καθοδήγηση για τον τρόπο κατάταξης μιας μίσθωσης σύμφωνα με το πρότυπο εκείνο.

3. Σε ορισμένες συμφωνίες, το υποκείμενο περιουσιακό στοιχείο που είναι το αντικείμενο της μίσθωσης αποτελεί μέρος ενός μεγαλύτερου περιουσιακού στοιχείου. Η Διερμηνεία αυτή δεν ασχολείται με τον προσδιορισμό εάν ένα μέρος ενός μεγαλύτερου περιουσιακού στοιχείου είναι το ίδιο το υποκείμενο περιουσιακό στοιχείο για τους σκοπούς της εφαρμογής του ΔΛΠ 17. Παρόλα αυτά, οι συμφωνίες στις οποίες το υποκείμενο περιουσιακό στοιχείο θα αντιπροσώπευε μία μονάδα υπολογισμού είτε στο ΔΛΠ 16 είτε στο ΔΛΠ 38 εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής της Διερμηνείας αυτής.

ΠΕΔΙΟ ΕΦΑΡΜΟΓΗΣ

4. Η Διερμηνεία αυτή δεν εφαρμόζεται σε συμφωνίες που είναι ή που εμπεριέχουν μισθώσεις που εξαιρούνται από το πεδίο εφαρμογής του ΔΛΠ 17.

ΘΕΜΑΤΑ

5. Τα θέματα τα οποία καλύπτει η παρούσα Διερμηνεία είναι:

α) πώς προσδιορίζεται αν μία συμφωνία είναι ή εμπεριέχει μίσθωση όπως περιγράφεται στο ΔΛΠ 17

β) πότε πρέπει να γίνεται αξιολόγηση ή εκ νέου αξιολόγηση αν μία συμφωνία είναι ή εμπεριέχει μίσθωση και

γ) αν μία συμφωνία είναι ή εμπεριέχει μίσθωση, πώς πρέπει να διαχωρίζονται οι πληρωμές για τη μίσθωση από τις πληρωμές για οποιαδήποτε άλλα στοιχεία της συμφωνίας.

ΟΜΟΦΩΝΗ ΑΠΟΔΟΧΗ
Ο προσδιορισμός αν μία συμφωνία είναι ή εμπεριέχει μίσθωση

6. Ο προσδιορισμός αν μία συμφωνία είναι ή εμπεριέχει μίσθωση θα βασίζεται στην ουσία της συμφωνίας και απαιτείται αξιολόγηση εάν:

α) η εκπλήρωση της συμφωνίας εξαρτάται από τη χρήση ενός συγκεκριμένου περιουσιακού στοιχείου ή συγκεκριμένων περιουσιακών στοιχείων (το περιουσιακό στοιχείο) και αν

β) η συμφωνία εκχωρεί ένα δικαίωμα χρήσης του περιουσιακού στοιχείου.

Η εκπλήρωση της συμφωνίας εξαρτάται από τη χρήση ενός συγκεκριμένου περιουσιακού στοιχείου

7. Αν και ένα συγκεκριμένο περιουσιακό στοιχείο μπορεί να προσδιορίζεται ρητά σε μία συμφωνία, δεν αποτελεί το αντικείμενο της συμφωνίας αν η εκπλήρωση της συμφωνίας δεν εξαρτάται από τη χρήση αυτού του συγκεκριμένου περιουσιακού στοιχείου. Για παράδειγμα, αν ο προμηθευτής έχει υποχρέωση να παραδώσει μία συγκεκριμένη ποσότητα αγαθών ή υπηρεσιών και έχει το δικαίωμα και τη δυνατότητα να παράσχει αυτά τα αγαθά ή τις υπηρεσίες χρησιμοποιώντας άλλα περιουσιακά στοιχεία που δεν καθορίζονται στη συμφωνία, τότε η εκπλήρωση της συμφωνίας δεν εξαρτάται από το συγκεκριμένο περιουσιακό στοιχείο και η συμφωνία δεν εμπεριέχει μίσθωση. Μία εγγύηση που επιτρέπει ή απαιτεί την αντικατάσταση των ίδιων ή παρόμοιων περιουσιακών στοιχείων όταν το συγκεκριμένο στοιχείο δεν λειτουργεί σωστά δεν αποκλείει τον χειρισμό ως μίσθωση. Επιπροσθέτως, ένας όρος της σύμβασης (είτε είναι ενδεχόμενος είτε όχι) που επιτρέπει ή υποχρεώνει τον προμηθευτή να αντικαταστήσει τα περιουσιακά στοιχεία για οποιονδήποτε λόγο την ή μετά από μία καθορισμένη ημερομηνία δεν αποκλείει τον χειρισμό ως μίσθωση πριν την ημερομηνία της αντικατάστασης.

8. Ένα περιουσιακό στοιχείο έχει προσδιοριστεί ρητά εάν, για παράδειγμα, ο προμηθευτής κατέχει ή μισθώνει μόνον ένα περιουσιακό στοιχείο με το οποίο μπορεί να εκπληρώσει την υποχρέωση και δεν είναι οικονομικά εφικτό ή πρακτικά δυνατό ο προμηθευτής να εκπληρώσει τις υποχρεώσεις του με τη χρήση εναλλακτικών περιουσιακών στοιχείων.

Η συμφωνία εκχωρεί ένα δικαίωμα χρήσης του περιουσιακού στοιχείου

9. Η συμφωνία εκχωρεί το δικαίωμα της χρήσης του περιουσιακού στοιχείου εφόσον αυτή εκχωρεί στον αγοραστή (τον μισθωτή) το δικαίωμα να ελέγχει τη χρήση του υποκείμενου περιουσιακού στοιχείου. Το δικαίωμα του ελέγχου της χρήσης του υποκείμενου περιουσιακού στοιχείου εκχωρείται εφόσον πληρούται οποιοσδήποτε από τους ακόλουθους όρους:

α) ο αγοραστής έχει τη δυνατότητα ή το δικαίωμα να λειτουργήσει το περιουσιακό στοιχείο ή να κατευθύνει άλλους προκειμένου να το λειτουργήσουν κατά τον τρόπο που ορίζει ενώ ταυτόχρονα λαμβάνει ή ελέγχει μία ποσότητα της παραγωγής ή άλλης ωφέλειας του περιουσιακού στοιχείου η οποία δεν είναι ασήμαντη

β) ο αγοραστής έχει τη δυνατότητα ή το δικαίωμα να ελέγξει τη φυσική πρόσβαση στο υποκείμενο περιουσιακό στοιχείο ενώ ταυτόχρονα λαμβάνει ή ελέγχει μία ποσότητα της παραγωγής ή άλλης ωφέλειας του περιουσιακού στοιχείου η οποία δεν είναι ασήμαντη

γ) τα δεδομένα και οι περιστάσεις υποδεικνύουν ότι η πιθανότητα να λάβουν ένα ή περισσότερα μέρη εκτός του αγοραστή ποσότητα της παραγωγής ή άλλης ωφέλειας που θα παράγει ή θα δημιουργήσει το περιουσιακού στοιχείο κατά τη διάρκεια της συμφωνίας η οποία δεν είναι ασήμαντη είναι απομακρυσμένη και η τιμή που ο αγοραστής θα καταβάλει για την παραγωγή δεν είναι ούτε συμβατικά καθορισμένη ανά μονάδα παραγόμενου προϊόντος ούτε ίση με την τρέχουσα αγοραία τιμή ανά μονάδα παραγόμενου προϊόντος κατά τον χρόνο της παράδοσης αυτού του παραγόμενου προϊόντος.

Ο προσδιορισμός ή αναπροσδιορισμός αν μία συμφωνία είναι ή εμπεριέχει μίσθωση

10. Η αξιολόγηση αν μία συμφωνία εμπεριέχει μίσθωση θα γίνεται στην έναρξη της συμφωνίας, που είναι η νωρίτερη ημερομηνία μεταξύ της ημερομηνίας της συμφωνίας και της ημερομηνίας της δέσμευσης των μερών σε ό,τι αφορά τους κύριους όρους της συμφωνίας, βάσει όλων των δεδομένων και των περιστάσεων. Μια νέα αξιολόγηση αν μία συμφωνία εμπεριέχει μίσθωση μετά την έναρξη της συμφωνίας θα γίνεται μόνον εφόσον πληρούται οποιοσδήποτε από τους ακόλουθους όρους:

α) υπάρχει μεταβολή των συμβατικών όρων, εκτός αν η μεταβολή αφορά μόνο την ανανέωση ή την παράταση της συμφωνίας

β) ένα δικαίωμα προαίρεσης για ανανέωση ασκείται ή οι συμβαλλόμενοι συμφωνούν να παρατείνουν τη διάρκεια της συμφωνίας, εκτός αν το διάστημα της ανανέωσης ή η παράταση είχε αρχικά συμπεριληφθεί στη διάρκεια της μίσθωσης σύμφωνα με την παράγραφο 4 του ΔΛΠ 17. Μία ανανέωση ή παράταση της συμφωνίας που δεν περιλαμβάνει τροποποίηση οποιωνδήποτε όρων της αρχικής συμφωνίας πριν το τέλος της διάρκειας της αρχικής συμφωνίας θα αξιολογείται σύμφωνα με τις παραγράφους 6-9 μόνο σε ό,τι αφορά τη διάρκεια της ανανέωσης ή της παράτασης

γ) υπάρχει μεταβολή στον προσδιορισμό αν η εκπλήρωση εξαρτάται από συγκεκριμένο περιουσιακό στοιχείο

δ) το περιουσιακό στοιχείο έχει υποστεί σημαντική μεταβολή, για παράδειγμα μία σημαντική φυσική μεταβολή σε πάγια περιουσιακά στοιχεία.

11. Μία εκ νέου αξιολόγηση μιας συμφωνίας θα βασίζεται σε δεδομένα και περιστάσεις που ίσχυαν κατά την ημερομηνία της νέας αξιολόγησης, συμπεριλαμβανομένης της υπολειπόμενης διάρκειας της συμφωνίας. Μεταβολές εκτιμήσεων (για παράδειγμα, η εκτιμώμενη ποσότητα παραγόμενου προϊόντος που πρέπει να παραδοθεί στον αγοραστή ή σε άλλους δυνητικούς αγοραστές) δεν ενεργοποιούν μία εκ νέου αξιολόγηση. Εάν μία συμφωνία αξιολογηθεί εκ νέου και προσδιοριστεί ότι εμπεριέχει μίσθωση (ή ότι δεν εμπεριέχει μίσθωση), θα εφαρμόζεται (ή θα πάψει να εφαρμόζεται) η λογιστική για τις μισθώσεις από:

α) στα στοιχεία α), γ) ή δ) της παραγράφου 10, όταν υπάρξει αλλαγή στις περιστάσεις που δημιουργεί την ανάγκη της νέας αξιολόγησης

β) στο στοιχείο β) της παραγράφου 10, κατά την έναρξη της ανανέωσης ή της παράτασης της διάρκειας.

Ο διαχωρισμός των πληρωμών που αφορούν τη μίσθωση από άλλες πληρωμές

12. Εάν μία συμφωνία εμπεριέχει μίσθωση, οι συμβαλλόμενοι θα εφαρμόζουν τις απαιτήσεις του ΔΛΠ 17 στο στοιχείο της συμφωνίας που αναφέρεται στην μίσθωση, εκτός αν απαλλάσσονται από τις απαιτήσεις αυτές σύμφωνα με την παράγραφο 2 του ΔΛΠ 17. Κατά συνέπεια, αν μία συμφωνία εμπεριέχει μίσθωση, η μίσθωση εκείνη θα κατατάσσεται ως χρηματοδοτική μίσθωση ή ως λειτουργική μίσθωση σύμφωνα με τις παραγράφους 7-19 του ΔΛΠ 17. `Αλλα στοιχεία της συμφωνίας που δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του ΔΛΠ 17 θα λογιστικοποιούνται σύμφωνα με άλλα πρότυπα.

13. Για τον σκοπό της εφαρμογής των απαιτήσεων του ΔΛΠ 17, οι πληρωμές και τα λοιπά ανταλλάγματα που απαιτούνται από τη συμφωνία θα διαχωρίζονται κατά την έναρξη της συμφωνίας ή κατά την εκ νέου αξιολόγηση της συμφωνίας σε στοιχεία που αφορούν τη μίσθωση και σε άλλα στοιχεία βάσει των σχετικών εύλογων αξιών τους. Οι ελάχιστές πληρωμές μισθωμάτων όπως ορίζονται στην παράγραφο 4 του ΔΛΠ 17 περιλαμβάνουν μόνον πληρωμές για τη μίσθωση (ήτοι το δικαίωμα της χρήσης του περιουσιακού στοιχείου) και αποκλείουν τις πληρωμές που αφορούν άλλα στοιχεία της συμφωνίας (π.χ., για υπηρεσίες και το κόστος των υλικών).

14. Σε ορισμένες περιπτώσεις, ο διαχωρισμός των πληρωμών για τη μίσθωση από τις άλλες πληρωμές απαιτεί τη χρήση τεχνικής υπολογισμού από τον αγοραστή. Για παράδειγμα, ένας αγοραστής μπορεί να υπολογίζει τις πληρωμές για τη μίσθωση σύμφωνα με μία μισθωτική συμφωνία που αφορά ένα συγκρίσιμο περιουσιακό στοιχείο που δεν εμπεριέχει άλλα στοιχεία, ή υπολογίζοντας τις πληρωμές για άλλα στοιχεία της συμφωνίας σύμφωνα με συγκρίσιμες συμφωνίες και εν συνεχεία αφαιρώντας τις πληρωμές αυτές από τις συνολικές πληρωμές που ορίζει η συμφωνία.

15. Αν ένας αγοραστής καταλήξει στο συμπέρασμα ότι δεν είναι εφικτό να γίνει ο διαχωρισμός των πληρωμών με αξιοπιστία:

α) στην περίπτωση μιας χρηματοδοτικής μίσθωσης, θα αναγνωρίσει ένα περιουσιακό στοιχείο και μία υποχρέωση σε ποσό που ισούται με την εύλογη αξία που είχε προσδιοριστεί στις παραγράφους 7 και 8 ως το αντικείμενο της μίσθωσης. Εν συνεχεία, η υποχρέωση θα μειωθεί καθώς καταβάλλονται οι πληρωμές και θα αναγνωριστεί μία τεκμαρτή χρηματοδοτική χρέωση επί της υποχρέωσης χρησιμοποιώντας το διαφορικό επιτόκιο δανεισμού του αγοραστή (ήτοι το διαφορικό επιτόκιο δανεισμού του μισθωτή, καθώς ορίστηκε στην παράγραφο 4 του ΔΛΠ 17)

β) στην περίπτωση μιας λειτουργικής μίσθωσης, θα χειρίζεται όλες τις πληρωμές που αφορούν τη συμφωνία ως πληρωμές μισθωμάτων για τους σκοπούς της συμμόρφωσης με τις απαιτούμενες γνωστοποιήσεις του ΔΛΠ 17, αλλά

i) θα γνωστοποιεί τις πληρωμές αυτές ξεχωριστά από τις ελάχιστες πληρωμές μισθωμάτων άλλων συμφωνιών που δεν περιλαμβάνουν πληρωμές για στοιχεία εκτός της μίσθωσης και

ii) θα δηλώνει ότι οι γνωστοποιούμενες πληρωμές περιλαμβάνουν επίσης πληρωμές για στοιχεία της συμφωνίας που δεν αφορούν τη μίσθωση.

ΗΜΕΡΟΜΗΝΙΑ ΕΝΑΡΞΗΣ ΙΣΧΥΟΣ

16. Μία οικονομική οντότητα θα εφαρμόζει τη Διερμηνεία αυτή για ετήσιες περιόδους που ξεκινούν την ή μετά την 1η Ιανουαρίου 2006. Η εφαρμογή νωρίτερα ενθαρρύνεται. Εάν μία οικονομική οντότητα εφαρμόσει αυτήν την Διερμηνεία για περίοδο που ξεκινά πριν την 1η Ιανουαρίου 2006, θα γνωστοποιεί το γεγονός αυτό.

ΜΕΤΑΒΑΣΗ

17. Το ΔΛΠ 8 καθορίζει πώς μία οικονομική οντότητα εφαρμόζει μία μεταβολή σε λογιστική πολιτική που προκύπτει από την αρχική εφαρμογή μιας Διερμηνείας. Δεν απαιτείται από μία οικονομική οντότητα να συμμορφωθεί προς τις απαιτήσεις αυτές κατά την αρχική εφαρμογή της παρούσας Διερμηνείας. Αν μία οικονομική οντότητα κάνει χρήση αυτής της εξαίρεσης, θα εφαρμόσει τις παραγράφους 6-9 της Διερμηνείας στις συμφωνίες που υφίστανται κατά την έναρξη της παλαιότερης περιόδου για την οποία παρουσιάζεται συγκριτική πληροφόρηση σύμφωνα με τα ΔΠΧΠ, βάσει των δεδομένων και των περιστάσεων που υπήρχαν κατά την έναρξη εκείνης της περιόδου.

Προσάρτημα
Τροποποιήσεις του ΔΠΧΠ 1 ΠρώτηΕφαρμογή των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης

Οι τροποποιήσεις σε αυτό το προσάρτημα θα εφαρμόζονται για ετήσιες περιόδους που ξεκινούν την ή μετά την 1η Ιανουαρίου 2006. Αν μία οικονομική οντότητα εφαρμόσει την παρούσα Διερμηνεία για προγενέστερη λογιστική περίοδο, οι τροποποιήσεις αυτές θα εφαρμόζονται για εκείνη την προγενέστερη περίοδο.

A1. Το ΔΠΧΠ 1 Πρώτη Εφαρμογή των Διεθνών Προτύπων Χρηματοοικονομικής Πληροφόρησης και τα έγγραφα που το συνοδεύουν τροποποιούνται όπως αναφέρεται κατωτέρω:

Στην παράγραφο 12, η αναφορά στις παραγράφους 13-25Ε τροποποιείται σε 13-25ΣΤ.

Στην παράγραφο 13, τα στοιχεία θ) και ι) τροποποιούνται και το στοιχείο ια) προστίθεται ως εξής:

θ) ασφαλιστήρια συμβόλαια (παράγραφος 25Δ)?

ι) υποχρεώσεις θέσης εκτός λειτουργίας που συμπεριλαμβάνονται στο κόστος των ενσώματων ακινητοποιήσεων (παράγραφος 25Ε) και

ια) μισθώσεις (παράγραφος 25ΣΤ).

Μετά την παράγραφο 25Ε εισάγεται νέα επικεφαλίδα και η παράγραφος 25ΣΤ ως εξής:

ΜΙΣΘΩΣΕΙΣ
ΕΔΔΠΧΠ 4 Ο προσδιορισμός εάν μία συμφωνία εμπεριέχει μίσθωση

25ΣΤ. Ένας υιοθετών για πρώτη φορά δύναται να εφαρμόσει τις μεταβατικές διατάξεις της Διερμηνείας ΕΔΔΠΧΠ 4 Ο προσδιορισμός εάν μία συμφωνία εμπεριέχει μίσθωση. Συνεπώς, ένας υιοθετών για πρώτη φορά μπορεί να προσδιορίσει εάν μία συμφωνία που υφίσταται κατά την ημερομηνία μετάβασης στα ΔΠΧΠ εμπεριέχει μίσθωση βάσει των δεδομένων και των περιστάσεων που υπάρχουν κατά την ημερομηνία εκείνη.