Διοικητικού Εφετείου Τριπόλεως
Αριθ. απόφασης: 405/2000
Πρόεδρος: Χρ. Βογιατζόγλου, Πρόεδρος Εφετών Δ.Δ.,
Εισηγητής: Χρήστος Κεϊμαλής, Εφέτης Δ.Δ.
Δικηγόρος: Ευφρ. Πανούση

Διάκριση μεταξύ "εργολάβου" αποτελούντος επιτηδευματία και του παρέχοντος εξαρτημένη εργασία. Το βάρος απόδειξης φέρει ο Διευθυντής της Δ.Ο.Υ.: Στο φορολογικό δίκαιο, όπου, δεν υφίσταται νόμιμο τεκμήριο υπέρ της εξαρτημένης εργασίας, η φορολογική αρχή διατηρεί πλήρες το βάρος επίκλησης και απόδειξης των προϋποθέσεων εκείνων με βάση τις οποίες ένα συγκεκριμένο έργο κρίνεται ότι εξετελέσθη υπό καθεστώς εργολαβίας, οπότε ο εργολάβος υπέχει ως επιτηδευματίας όλες τις, από τον Κ.Φ.Σ., επιβαλλόμενες υποχρεώσεις.

[....] Επειδή στο άρθρο 1 παρ. 1 του Π.Δ. 99/77 περί Κώδικος Φορολογικών Στοιχείων, ορίζεται ότι: "Παν φυσικόν ... πρόσωπον, ημεδαπόν ..., αναφερόμενον εφεξής, υπό τον όρον "επιτηδευματίας" ασκούν εντός της Επικρατείας ελευθέριον επάγγελμα τηρεί, εκδίδει .... τα βιβλία και στοιχεία ...., κατά τα οριζόμενα υπό του παρόντος Κώδικος και υπέχει εν γένει τας οριζομένας υπό τούτου υποχρεώσεις. Δεν υποχρεούνται εις τήρησιν των υπό του παρόντος Κώδικος οριζομένων βιβλίων και στοιχείων οι παρέχοντες αποκλειστικώς έμμισθον υπηρεσίαν".

Περαιτέρω, όπως έχει κριθεί και νομολογιακώς, στοιχείο με βάση το οποίο κρίνεται αν ένα έργο έχει εκτελεστεί υπό καθεστώς εξηρτημένης εργασίας ή εργολαβίας είναι υπό ποίου (κυρίου του έργου, οπότε πρόκειται περί συμβάσεως εξηρτημένης εργασίας ή εκτελέσαντος αυτό, οπότε έχουμε σύμβαση εργολαβίας) καθορίζεται ο τρόπος, τόπος και χρόνος παροχής της εργασίας. Αλυσιτελές δε στοιχείο προς συναγωγή του ως άνω συμπεράσματος είναι ο τρόπος αμοιβής (κατ΄ αποκοπήν, κατά μονάδα παραγομένου έργου ή με βάση τις ημέρες εργασίας). Τέλος, στο πεδίο του φορολογικού δικαίου, όπου, σε αντίθεση με το ασφαλιστικό δίκαιο, δεν υφίσταται νόμιμο τεκμήριο υπέρ της εξηρτημένης εργασίας, η Φορολογική Αρχή διατηρεί, πλήρες το βάρος της επικλίσεως και αποδείξεως των προϋποθέσεων εκείνων με βάση τις οποίες ένα συγκεκριμένο έργο κρίνεται ότι εξετελέσθη υπό καθεστώς εργολαβίας, οπότε ο εργολάβος υπέχει ως επιτηδευματίας όλες τις υπό του Κ.Φ.Σ. επιβαλλόμενες υποχρεώσεις.

Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση, εκ των στοιχείων του φακέλλου προκύπτει ότι σε βάρος του εφεσιβλήτου επεβλήθησαν δύο πρόστιμα για παραβάσεις των διατάξεων των άρθρων 5 παρ. 1 (μη τήρηση των προβλεπομένων για την κατηγορία του βιβλίου) και 18 παρ. 1 (μη έκδοση μιας θεωρημένης αποδείξεως παροχής υπηρεσιών) του Κ.Φ.Σ. Αιτία για την επιβολή των ως άνω προστίμων απετέλεσε η προς τη διάδικη Αρχή υποβολή της υπ΄ αριθμ. 16512/30.8.90 καταγγελίας του Π.Π. Σύμφωνα μ΄ αυτήν, ο ως άνω καταγγέλων κατέβαλε προς αυτόν υπηρεσίες (τοποθέτηση πλακιδίων δαπέδου και λουτρών στην κατά το έτος 1989 ανεγερθείσα οικοδομή του στο Ζευγολατιό Κορινθίας), χωρίς να λάβει παρ΄ αυτού την προβλεπόμενη υπό του Κ.Φ.Σ. νόμιμη απόδειξη παροχής υπηρεσιών. Σύμφωνα δε με την περιεχόμενη στην από 9.2.1995 έκθεση ελέγχου αιτιολογία της πράξεως επιβολής προστίμου, τα αρμόδια ελεγκτικά όργανα έκριναν ότι ο εφεσίβλητος υπέπεσε στις ως άνω παραβάσεις, ενόψει του ότι παρέσχε τις προαναφερόμενες εργασίες εργαζόμενος ως εργολάβος και όχι υπό καθεστώς εξηρτημένης εργασίας. Στο ως άνω συμπέρασμα κατέληξαν τα ελεγκτικά όργανα κυρίως εκ της συνοδευούσης την ως άνω καταγγελία από 25.6.89 εξοφλητικής αποδείξεως, εκ του περιεχομένου της οποίας συνάγεται ότι η πληρωμή του εφεσίβλητου για τις ως άνω εργασίες έγινε με βάση τα τετραγωνικά μέτρα που επιστρώθηκαν με πλακίδια και όχι με βάση τα απαιτηθέντα για το εν λόγω έργο ημερομίσθια. Εξ αυτού δε του πραγματικού γεγονότος συνήχθη υπό των ελεγκτικών οργάνων το τεκμαρτό συμπέρασμα ότι η συναφθείσα μεταξύ του καταγγέλοντος και του εφεσίβλητου σχέση ήταν εργολαβική, αφού κατά τα διδάγματα της κοινής πείρας επιμέτρηση του έργου γίνεται μόνο επί έργων εργολαβικώς εκτελεσθέντων.

Επειδή κατά την κρίση του Δικαστηρίου το ως άνω συμπέρασμα είναι εσφαλμένο. Και τούτο διότι, όπως αναφέρεται και στη μείζονα πρόταση, ο τρόπος αμοιβής όχι μόνο δεν είναι καθοριστικό στοιχείο του είδους της συμβατικής σχέσεως υπό την οποία εκτελείται ένα έργο, αλλ΄ αντιθέτως είναι στοιχείο αδιάφορο προς σχηματισμό της σχετικής κρίσεως. Κι αυτό είναι, λογικό, αφού, κατά τα διδάγματα της κοινής πείρας, δεν είναι αδύνατο να έχει συμφωνηθεί αμοιβή κατά μονάδα εκτελεσθέντος έργου (π.χ. κατά τετραγωνικό μέτρο, όπως συνέβη στην προκειμένη περίπτωση), όμως το έργο να εκτελεστεί δι΄ αυτεπιστασίας του κυρίου αυτού, τούτου καθορίσαντος τα προαναφερόμενα κρίσιμα στοιχεία προς χαρακτηρισμό της κρισίμου συμβατικής σχέσεως (χρόνο, τρόπο και τόπο εκτελέσεώς του).

Επειδή αναφορικώς με τις τρεις αμέσως ως άνω αναφερόμενες πραγματικές προϋποθέσεις η διάδικος Φορολογική Αρχή, αν και φέρουσα, όπως προαναπτύχθηκε, το σχετικό βάρος, δεν επικαλείται σχετικώς τίποτα, αρκεσθείσα στο περιεχόμενο της ως άνω καταγγελίας και μη πραγματοποιήσασα έρευνα για την εξακρίβωση των πραγματικών συνθηκών υπό τις οποίες εξετελέσθη το συγκεκριμένο έργο. Κατόπιν τούτου, το Δικαστήριο αμφιβάλλει περί του εάν η επίδικη, σχέση που συνέδεε τον καταγγέλλοντα με τον εφεσίβλητο ήταν εργολαβία ή σύμβαση παροχής εξηρτημένης εργασίας. Αναγκαίο αποτέλεσμα δε της μη ανταποκρίσεως της διαδίκου Αρχής στο ως άνω βάρος επικλήσεως είναι η απόρριψη της ενδίκου εφέσεως ως ουσία αβασίμου. Τα αυτά δεχθέν, αν και με εν μέρει διαφορετική αιτιολογία, το Πρωτόδικο Δικαστήριο, ορθώς το νόμο ερμήνευσε και εφήρμοσε, πάντων των περί του αντιθέτου υποστηριζόμενων από την φορολογική αρχή απορριπτομένων ως αβασίμων.