Διοικητικού Πρωτοδικείου Σύρου
Αριθ. απόφασης: 134/2002
Δικαστής: Χ. Γιαννακόπουλος
Δικηγόροι: Ι. Βακόνδιος, Π. Καλογεράκης

Κώδικας διοικητικής διαδικασίας - Κώδικας βιβλίων και στοιχείων
(Ν. 2690/1999, Ν. 2717/1999 και Π.Δ. 186/1992, άρθρο 36)

Δικαίωμα ακρόασης του φορολογουμένου πριν από την έκδοση πράξης επιβολής προστίμου για παραβάσεις του Κ.Β.Σ.: Μετά την έναρξη ισχύος του Ν. 2690/1999 (Κώδικας Διοικητικής Διαδικασίας), το δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης των διοικουμένων παρέχεται κατ΄ αρχήν σε κάθε περίπτωση που επίκειται έκδοση δυσμενούς διοικητικής πράξης σε βάρος διοικουμένου και, επομένως και στην περίπτωση επικείμενης έκδοσης πράξης επιβολής προστίμου για παραβάσεις του Κ.Β.Σ. Συνεπώς η εν λόγω πράξη είναι άκυρη εάν εκδοθεί κατά παράβαση του εν λόγω ουσιώδους τύπου της διαδικασίας. Το Δικαστήριο ελέγχει αυτεπαγγέλτως την ακυρότητα της πράξης.

Δεκτή προσφυγή φορολογουμένου.

[...] Επειδή, στο άρθρο 20 του Συντάγματος ορίζεται ότι: "1 ...2. Το δικαίωμα της προηγούμενης ακρόασης του ενδιαφερομένου ισχύει και για κάθε διοικητική ενέργεια ή μέτρο που λαμβάνεται σε βάρος των δικαιωμάτων ή συμφερόντων του". Επειδή, στο άρθρο 1 του Κώδικος Διοικητικής Διαδικασίας (ΚΔΔιαδ), που κυρώθηκε με το Ν. 2690/1999 (ΦΕΚ Α΄ 45/9.3.1999) και άρχισε να ισχύει την 9.3.1999 (βλ. άρθρο τρίτο του ανωτέρω νόμου), ορίζεται ότι: "Οι διατάξεις του Κώδικα αυτού εφαρμόζονται στο Δημόσιο, στους οργανισμούς τοπικής αυτοδιοίκησης και στα άλλα νομικά πρόσωπα δημοσίου δικαίου". Περαιτέρω, στο άρθρο 6 του ίδιου Κώδικα, υπό τον τίτλο "Προηγούμενη ακρόαση του ενδιαφερομένου", ορίζεται ότι: "1. Οι διοικητικές αρχές πριν από κάθε ενέργεια ή μέτρο σε βάρος των δικαιωμάτων ή συμφερόντων συγκεκριμένου προσώπου, οφείλουν να καλούν τον ενδιαφερόμενο να εκφράσει τις απόψεις του, εγγράφως ή προφορικώς, ως προς τα σχετικά ζητήματα. 2. Η κλήση προς ακρόαση είναι έγγραφη, αναφέρει τον τόπο, την ημέρα και την ώρα ακρόασης, προσδιορίζει δε το αντικείμενο του μέτρου ή της ενέργειας. Η κλήση κοινοποιείται στον ενδιαφερόμενο τουλάχιστον πέντε (5) πλήρεις ημέρες πριν από την ημέρα ακρόασης. Ο ενδιαφερόμενος έχει το δικαίωμα να λάβει γνώση των σχετικών αποδεικτικών στοιχείων και να προβεί σε ανταπόδειξη. Η τήρηση της προαναφερόμενης διαδικασίας, καθώς και η λήψη υπόψη των απόψεων του ενδιαφερομένου, πρέπει να προκύπτουν από την αιτιολογία της διοικητικής πράξης. Το υιοθετούμενο μέτρο πρέπει να λαμβάνεται μέσα σε εύλογο χρονικό διάστημα από την ακρόαση του ενδιαφερομένου. 3. Αν η άμεση λήψη του δυσμενούς μέτρου είναι αναγκαία για την αποτροπή κινδύνου ή λόγω επιτακτικού δημόσιου συμφέροντος, είναι, κατ΄ εξαίρεση, δυνατή η, χωρίς προηγούμενη κλήση του ενδιαφερομένου, ρύθμιση. Αν η κατάσταση που ρυθμίστηκε είναι δυνατόν να μεταβληθεί η διοικητική αρχή, μέσα σε χρονικό διάστημα δεκαπέντε (15) ημερών καλεί τον ενδιαφερόμενο να εκφράσει τις απόψεις του σύμφωνα με τις προηγούμενες παραγράφους, οπότε και προβαίνει σε τυχόν νέα ρύθμιση. Αν η πιο πάνω προθεσμία παρέλθει άπρακτη, το μέτρο παύει αυτοδικαίως και χωρίς άλλη ενέργεια να ισχύει 4. Οι διατάξεις των παρ. 1 και 2 εφαρμόζονται και όταν οι σχετικές με τη δυσμενή διοικητική πράξη διατάξεις προβλέπουν δυνατότητα άσκησης διοικητικής προσφυγής". Τέλος, στο άρθρο 33 ορίζεται ότι: "1. Από την έναρξη της ισχύος του Κώδικα, αν σε αυτόν δεν ορίζεται διαφορετικά, καταργείται κάθε γενική διάταξη η οποία αναφέρεται σε θέμα ρυθμιζόμενο από αυτόν".

Εξάλλου, στην εισηγητική έκθεση του ως άνω νόμου, όσον αφορά στις διατάξεις του ανωτέρω άρθρου 6, αναφέρονται τα εξής: "Ρυθμίζεται η άσκηση του συνταγματικώς κατοχυρωμένου δικαιώματος ακρόασης από τις διοικητικές αρχές (άρθρο 20 παρ. 2), με κλήση του δικαιουμένου να διατυπώσει τις απόψεις του. Ο ενδιαφερόμενος έχει το δικαίωμα, αφενός να λάβει γνώση του συνόλου των στοιχείων του φακέλου και αφετέρου να προβεί σε ανταπόδειξη. Από την αιτιολογία που συνοδεύει τη διοικητική πράξη η οποία εκδίδεται σχετικώς, πρέπει να προκύπτει η τήρηση της διαδικασίας, καθώς και η λήψη των ισχυρισμών του διοικουμένου, χωρίς να είναι αναγκαία η διατύπωση κρίσης γι΄ αυτούς... Στην παράγραφο 4 ορίζεται ότι η άσκηση του δικαιώματος εξακολουθεί να είναι υποχρεωτική για τη Διοίκηση όταν προβλέπεται διοικητική προσφυγή (ειδική ή ενδικοφανής). Η διάταξη αυτή είναι αντίθετη προς τη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας, οδηγεί όμως σε πληρέστερη εφαρμογή της σχετικής συνταγματικής επιταγής και σε πληρέστερη προστασία του διοικουμένου".

Επειδή, στο άρθρο 36 του Π.Δ. 186/1992 "Κώδικας Βιβλίων και Στοιχείων" (ΦΕΚ Α΄ 84) ορίζεται ότι: "... 7. Ο προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. ή ο υπάλληλος που ορίζεται από αυτόν υποχρεούται, μετά το πέρας του τακτικού ελέγχου των βιβλίων και στοιχείων του επιτηδευματία, να παραδώσει σε αυτόν με απόδειξη σημείωμα για τις παρατυπίες και παραλείψεις που διαπίστωσε κατά τον έλεγχο των αντικειμένων που ασχολήθηκε, με υποδείξεις για την ορθή εφαρμογή των διατάξεων του Κώδικα αυτού. Το σημείωμα αυτό δεν αποτελεί στοιχείο της διαδικασίας για τη σύνταξη της έκθεσης ελέγχου ή της πράξης επιβολής προστίμου. 8. ...". Περαιτέρω, στο άρθρο 20 του Π.Δ. 154/1997 "Κανονισμός λειτουργίας του Σώματος Δίωξης Οικονομικού Εγκλήματος" (ΦΕΚ Α΄ 130) ορίζεται ότι: "1. ... 10. Για τις διαπιστωθείσες από τη διενέργεια του ελέγχου στην επιχείρηση του επιτηδευματία παραβάσεις, επιδίδεται σε αυτόν αμέσως μετά το πέρας του ελέγχου σχετικό περιληπτικό σημείωμα ελέγχου, που εκδίδεται από τους ελεγκτές από ειδικό μπλοκ εντύπων αριθμημένων και θεωρημένων σημειωμάτων. Ένα αντίτυπο του σημειώματος αυτού παραδίδεται από τον υπεύθυνο της Ομάδας Δίωξης στον Προϊστάμενο του Τμήματος Δράσης αυθημερόν και σε περίπτωση που αυτό δεν είναι δυνατόν, παραδίδεται την επόμενη ημέρα το βραδύτερο, αλλά ενημερώνεται αυθημερόν τηλεφωνικά ο Προϊστάμενος του Τμήματος ή ο νόμιμος αναπληρωτής του, ο οποίος συγκεντρώνει όλα τα σημειώματα και τα παραδίδει με σχετική ημερήσια κατάσταση στο αρμόδιο για την παρακολούθηση της κίνησης των υποθέσεων Τμήμα Διαδικασιών και Δικαστικού της Διεύθυνσης. 11. ...".

Επειδή, από τις ανωτέρω διατάξεις, σε συνδυασμό με την εισηγητική έκθεση του ως άνω νόμου, συνάγεται ότι, μετά την έναρξη ισχύος του Ν. 2690/1999 (9.3.1999), το συνταγματικώς κατοχυρωμένο δικαίωμα της προηγούμενης ακροάσεως των διοικουμένων παρέχεται, καταρχήν, σε κάθε περίπτωση που επίκειται έκδοση δυσμενούς διοικητικής πράξεως εις βάρος διοικουμένου, έστω κι αν κατά της εκδοθησομένης πράξεως προβλέπεται ειδικώς η άσκηση διοικητικής προσφυγής (ειδικής ενδικοφανούς), στάδιο που δεν αρκεί πλέον για την κάλυψη της ως άνω συνταγματικής επιταγής. Ο τρόπος δε ασκήσεως του δικαιώματος ρυθμίζεται στο εξής από τις διατάξεις του νόμου αυτού. Περαιτέρω, για την ταυτότητα του νομικού λόγου, πρέπει να γίνει δεκτό ότι το εν λόγω δικαίωμα, με τον τρόπο που ρυθμίζεται στον ως άνω Κώδικα, παρέχεται και στην περίπτωση επικειμένης εκδόσεως πράξεως επιβολής προστίμου για παραβάσεις του Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων (Κ.Β.Σ.), λαμβανομένων επιπλέον υπόψιν αφενός ότι δεν υφίστανται ειδικές διατάξεις στον Κ.Β.Σ. και τον Ν. 2523/1997 ρυθμίζουσες, ευθέως ή αναλόγως, την άσκηση του δικαιώματος αυτού (αφού το μεν σημείωμα ελέγχου του άρθρου 36 παρ. 7 του Κ.Β.Σ. δεν αποτελεί στοιχείο της διαδικασίας εκδόσεως της πράξεως, το δε σημείωμα ελέγχου του άρθρου 20 παρ. 10 του Π.Δ. 154/1997 αποβλέπει προδήλως στην άσκηση εσωτερικού ελέγχου της νομιμότητας της δράσεως των ελεγκτών του ΣΔΟΕ) και αφετέρου ότι η, μετά την έκδοση της πράξεως επιβολής φορολογικών κυρώσεων, διαδικασία διοικητικής επιλύσεως της διαφοράς εκπληρώνει την συνταγματική επιταγή του άρθρου 20 παρ. 2 μόνον κατά το σκέλος της ακροάσεως (βλ ΣτΕ 6105/1995).

Επειδή, εξάλλου, στο άρθρο 278 του Κώδικος Διοικητικής Δικονομίας (ΚΔΔικ), που κυρώθηκε με το Ν. 2717/1999 (ΦΕΚ Α΄ 97) και άρχισε να ισχύει την 18.7.1999 (βλ. άρθρο δεύτερο του ανωτέρω νόμου), ορίζεται ότι: "Σε δίκες εκκρεμείς κατά την έναρξη της ισχύος του Κώδικα, οι διαδικαστικές πράξεις που δεν έχουν συντελεστεί διενεργούνται κατά τις διατάξεις τούτου". Στο Κεφάλαιο Γ΄ του ίδιου Κώδικος (Εξουσία του Δικαστηρίου) και ειδικότερα στο άρθρο 79, υπό τον τίτλο "Σε περίπτωση προσφυγής", ορίζεται ότι: "1. Το δικαστήριο ελέγχει την προσβαλλόμενη πράξη ή παράλειψη κατά το νόμο και την ουσία, μέσα στα όρια της προσφυγής, τα οποία προσδιορίζονται από τους λόγους και το αίτημά της. Κατ΄ εξαίρεση, ο κατά το νόμο έλεγχος της προσβαλλόμενης πράξης ή παράλειψης, κατά περίπτωση, χωρεί και αυτεπαγγέλτως, εκτεινόμενος στο σύνολό της, προκειμένου να διακριβωθεί: α) αν συντρέχουν οι λόγοι της περ. α΄ της παρ. 3 ή β) αν η πράξη είναι πλημμελής κατά τη νόμιμη βάση της, ή γ) αν υπάρχει παράβαση δεδικασμένου. 2. ... 3. Το δικαστήριο ακυρώνει την πράξη και αναπέμπει την υπόθεση στη Διοίκηση για να ενεργήσει τα νόμιμα: α) ... β) αν συντρέχει παράβαση ουσιώδους τύπου της διαδικασίας που έχει ταχθεί για την έκδοση της πράξης".

Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση, από τα στοιχεία του φακέλου της δικογραφίας, προκύπτουν τα εξής: Με την υπ΄ αρ. 47/5.11.1999 απόφαση του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Σύρου επεβλήθησαν πρόστιμα συνολικού ύψους 600.000 δραχμών, εις βάρος της προσφευγούσης εταιρείας, με την αιτιολογία ότι, κατόπιν ελέγχου [που] διενεργήθη από υπαλλήλους του ΣΔΟΕ στην έδρα της επιχειρήσεώς της (ζαχαροπλαστείο), στην Ερμούπολη Σύρου, διεπιστώθη ότι υπέπεσε σε παραβάσεις του Κώδικος Βιβλίων και Στοιχείων κατά τη διαχειριστική περίοδο 1999. Κατά της πράξεως αυτής η προσφεύγουσα άσκησε την κρινομένη προσφυγή.

Όμως, δεν προκύπτει από κάποιο στοιχείο της δικογραφίας ότι ο Προϊστάμενος της Δ.Ο.Υ. Σύρου κάλεσε την προσφεύγουσα εταιρία σε ακρόαση πριν εκδώσει την προσβαλλομένη πράξη του. Ως εκ τούτου, σύμφωνα με όσα προεξετέθησαν, λαμβανομένου ειδικότερα υπόψη ότι εν προκειμένω δεν προκύπτει ότι συνέτρεχε περίπτωση αποτροπής κινδύνου ή επιτακτικό δημόσιο συμφέρον για την έκδοση της πράξεως αυτής άνευ τηρήσεως της διαδικασίας προηγουμένης ακροάσεως της προσφευγούσης, το Δικαστήριο, κατά τον αυτεπάγγελτο έλεγχό του, κρίνει ότι η προσβαλλόμενη πράξη εξεδόθη κατά παράβαση ουσιώδους τύπου της διαδικασίας εκδόσεώς της (λόγω μη παροχής δυνατότητος στην προσφεύγουσα να ασκήσει το δικαίωμα προηγούμενης ακροάσεως, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 6 του Ν. 2690/1999) και πρέπει να ακυρωθεί.

Επειδή, κατ΄ ακολουθίαν των ανωτέρω, πρέπει η κρινόμενη προσφυγή να γίνει δεκτή ως βάσιμη, να αναπεμφθεί η υπόθεση στην αρμόδια διοικητική αρχή (άρθρο 79 παρ. 3 του ΚΔΔικ) , για να ενεργήσει τα νόμιμα, εκτιμωμένων των περιστάσεων να απαλλαγεί το καθ΄ ου Ελληνικό Δημόσιο από την δικαστική δαπάνη της προσφευγούσης (άρθρο 275 παρ. 1 του ΚΔΔικ) και αν αποδοθεί το καταβληθέν παράβολο στην προσφεύγουσα (άρθρο 277 παρ. 9 του ΚΔΔικ).