Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών
Αριθ. απόφασης: 989/2002
Πρόεδρος: Κυπρ. Λουκαίδης,
Πρόεδρος Πρωτοδικών Δ.Δ.,
Εισηγήτρια: Ευ. Καραβέλατζη, Πρωτοδίκης Δ.Δ.
Δικηγόρος: Κ. Καλλιντέρης

Ι. Υποβολή φορολογικής δήλωσης και έκδοση εκκαθαριστικού σημειώματος φόρου εισοδήματος: Η φορολογική αρχή, κατά τον έλεγχο της δήλωσης φορολογουμένου, για τον υπολογισμό και την εκκαθάριση του φόρου, δεν λαμβάνει υπόψη της λέξεις, αριθμούς και ποσά μειωτικά του φορολογητέου εισοδήματος εάν δεν συνυποβάλλονται και τα νόμιμα δικαιολογητικά και δύναται να διορθώνει αριθμητικά λάθη και αναριθμητισμούς.

ΙΙ. Τροποποίηση των στοιχείων της δήλωσης από τον προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ.: Η φορολογική αρχή στερείται της εξουσίας διόρθωσης των στοιχείων που δήλωσε με τη φορολογική του δήλωση ο φορολογούμενος και δεν μπορεί να αποστεί των δεδομένων της φορολογικής δήλωσης, κατά το στάδιο της έκδοσης εκκαθαριστικού σημειώματος του φόρου. Τέτοια εξουσία έχει μόνο μετά από έλεγχο και σύνταξη σχετικής έκθεσης ελέγχου, την οποία ακολουθεί η έκδοση και κοινοποίηση στο φορολογούμενο φύλλου ελέγχου.

ΙΙΙ. Εξοχική κατοικία. Διαγραφή από τον προϊστάμενο Δ.Ο.Υ. της λέξης "εξοχική" και του αριθμού μηνών ιδιοκατοίκησης "3" και αναγραφή στη θέση τους, στη δήλωση, της λέξης "μη εξοχική" και του αριθμού μηνών "12": Η ενέργεια αυτή του προϊσταμένου της φορολογικής αρχής κρίνεται ως παράνομη και το εκδοθέν, βάσει αυτής, εκκαθαριστικό σημείωμα ακυρωτέο ως νομικώς πλημμελές.

Δεκτή προσφυγή φορολογούμενου κατά εκκαθαριστικού σημειώματος

[...] Επειδή οι διατάξεις του Ν. 2238/1994 "Κύρωση του Κώδικα Φορολογίας Εισοδήματος" (Φ. 151) ορίζουν τα εξής: "Εισόδημα από ακίνητα είναι αυτό που προκύπτει κάθε οικονομικό ή κατά περίπτωση γεωργικό έτος, είτε από εκμίσθωση ή επίταξη ή έμμεσα από ιδιοκατοίκηση ή ιδιοχρησιμοποίηση μιας ή περισσοτέρων οικοδομών είτε από εκμίσθωση, μιας ή περισσοτέρων γαιών, το οποίο αποκτιέται από κάθε ιδιοκτήτη, νομέα, επικαρπωτή ή από αυτόν στον οποίο μεταβιβάστηκε η άσκηση του δικαιώματος της επικαρπίας..." (άρθρο 20 § 1). "Σε περίπτωση που η οικοδομή κατοικήθηκε από τον ιδιοκτήτη της, το ετήσιο ακαθάριστο εισόδημα αυτής δεν μπορεί να είναι μικρότερο από το τριάμισι τους εκατό (3,5%) της αξίας του ακινήτου, όπως αυτή προσδιορίζεται ως το γινόμενο των εξής παραγόντων: α) Της κύριας επιφάνειας της οικοδομής στην οποία προστίθεται και ποσοστό είκοσι τοις εκατό (20%) της επιφανείας των αποθηκευτικών χώρων, καθώς και των χώρων στάθμευσης αυτοκινήτων που ενδεχόμενα υπάρχουν στην οικοδομή κατοικία, β) Της τιμής ζώνης για τις περιοχές που ισχύει το αντικειμενικό σύστημα προσδιορισμού της αξίας των ακινήτων ή της τιμής εκκίνησης για τις λοιπές περιοχές, οι οποίες ισχύουν κατά την 1η Ιανουαρίου κάθε έτους, όπως αυτές ορίζονται από τις διατάξεις των άρθρων 41 και 41α του Ν. 1249/1982 (ΦΕΚ 43 Α΄), γ) Του διορθωτικού συντελεστή, ο οποίος ανάλογα με την τιμή ζώνης ή εκκίνησης του ακινήτου ορίζεται ως ακολούθως: Τιμή ζώνης ή εκκίνησης για κάθε τετρ. μέτρο:... Από 400.001 και πάνω - Συντελεστής... 1,40. δ) Του συντελεστή παλαιότητας. Ως συντελεστής παλαιότητας λαμβάνεται αυτός που ισχύει κάθε φορά στη φορολογία κεφαλαίου για τον προσδιορισμό της αξίας κτιρίων με βάση την τιμή ζώνης. Το τεκμαρτό μίσθωμα μιας ή περισσοτέρων εξοχικών κατοικιών υπολογίζεται σε κάθε μια από αυτές για τρεις (3) μήνες το έτος..." (άρθρο 22 § 2, η οποία προστέθηκε με το άρθρο 2 § 1 του Ν. 2579/1998, Φ΄ 31, αναριθμούμενης της παλαιάς § 2 σε 3). "Ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας ελέγχει την ακρίβεια των επιδιδόμενων δηλώσεων και προβαίνει σε έρευνα για την εξακρίβωση των υπόχρεων που δεν έχουν υποβάλει δήλωση. Για το σκοπό αυτό δικαιούται: α) Να ζητά από τον υπόχρεο ανεξάρτητα από το αν έχει υποβάλει ή όχι φορολογική δήλωση, καλώντας αυτόν με έγγραφο, το οποίο του αποστέλλει επί αποδείξει, να δώσει μέσα σε σύντομη και τακτική προθεσμία, είτε αυτοπροσώπως είτε με εντολοδόχο που διορίζεται με απλή επιστολή, τις αναγκαίες διευκρινίσεις... β) ...... 2. Ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας κατά τον υπολογισμό και την εκκαθάριση του φόρου δεν λαμβάνει υπόψη λέξεις, ποσά και αριθμούς που έχουν αναγραφεί στις ενδείξεις της ετήσιας δήλωσης του υπόχρεου και συνεπάγονται τη διενέργεια μειώσεων ή εκπτώσεων του εισοδήματος ή του φόρου ή διαμορφώνουν το αφορολόγητο ποσό ή την ετήσια τεκμαρτή δαπάνη, εφόσον δεν συνυποβάλλονται από τον υπόχρεο τα νόμιμα στοιχεία που αποδεικνύουν άμεσα τη συνδρομή των προϋποθέσεων, με βάση όσα ορίζονται στις κείμενες διατάξεις. Αριθμητικά λάθη στις αθροίσεις και στις μεταφορές, καθώς και αναριθμητισμοί, που αφορούν την ορθή συμπλήρωση της ετήσιας δήλωσης του υπόχρεου, διορθώνονται οίκοθεν από τον προϊστάμενο της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας, με βάση τα στοιχεία που έχει στη διάθεσή του. Το περιεχόμενο του σημειώματος υπολογισμού και εκκαθάρισης του φόρου αυτής της παραγράφου μπορεί να αμφισβητηθεί από το φορολογούμενο με κάθε αποδεικτικό μέσο ενώπιον του προϊσταμένου της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας ή του διοικητικού πρωτοδικείου, κατά τα οριζόμενα από τον Κώδικα Φορολογικής Δικονομίας..." (άρθρο 66 §§ 1 και 2). "Με βάση τα αποτελέσματα του ελέγχου ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας εκδίδει φύλλα ελέγχου προσδιορισμού του φόρου, τόσο γι΄ αυτούς που έχουν επιδώσει δηλώσεις, όσο και γι΄ αυτούς που παρέλειψαν να επιδώσουν δήλωση...) (άρθρο 68 § 1). "Αντίγραφο του φύλλου ελέγχου, που εκδίδεται σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 68, κοινοποιείται στον υπόχρεο μαζί με τη σχετική έκθεση ελέγχου..." (άρθρο 69). "Ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας βεβαιώνει το φόρο, αρχικό ή πρόσθετο, κατά περίπτωση, που προκύπτει: α) Βάσει των δηλώσεων που υποβάλλονται, β) Βάσει των φύλλων ελέγχου που αναφέρονται στο άρθρο 68, εφόσον αυτά έχουν οριστικοποιηθεί με διοικητική επίλυση της διαφοράς ή λόγω άσκησης ή εκπρόθεσμης προσφυγής, γ) Βάσει οριστικών αποφάσεων διοικητικών δικαστηρίων ή πρακτικών δικαστικού συμβιβασμού" (άρθρο 74 § 1).

Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση από τα στοιχεία της δικογραφίας προκύπτουν τα εξής: Ο προσφεύγων, κάτοικος Αθηνών, υπέβαλε ταχυδρομικώς στην αρμόδια, λόγω της ως άνω κατοικίας του, Δ.Ο.Υ. Δ΄ Αθηνών (Δ΄ Η΄), την από (...) δήλωση φορολογίας εισοδήματος οικονομικού έτους 2000. Στη δήλωση αυτή περιέλαβε ως ατομικό ακαθάριστο εισόδημα από ιδιοκατοίκηση πρώτης δευτερεύουσας εξοχικής μονοκατοικίας, που βρίσκεται στο Καβούρι Βουλιαγμένης και αποτελείται από κύριους χώρους επιφάνειας 1.139 τ. μέτρων, καθώς και από αποθηκευτικούς χώρους και χώρους στάθμευσης αυτοκινήτων συνολικής επιφάνειας 155 τ. μέτρων, ποσό 9.685.000 δραχμών, ως αντίστοιχο του τεκμαρτού εισοδήματος τριών (3) μηνών. Για την επί 3 μήνες και συγκεκριμένα, για την από 1.7.99 έως 28.9.99 διαμονή αυτού και της οικογενείας του στην ως άνω μονοκατοικία, ο προσφεύγων είχε ήδη καταθέσει στην προαναφερόμενη Δ.Ο.Υ. τις με αριθμό πρωτ. ΄" και ... δηλώσεις του, συνυπέβαλε δε και τη ... βεβαίωση του Αστυνομικού Τμήματος Βουλιαγμένης. Η φορολογική αρχή, με το προσβαλλόμενο εκκαθαριστικό σημείωμα, προσδιόρισε το εν λόγω από ιδιοκατοίκηση ακαθάριστο εισόδημα του προσφεύγοντος σε 27.977.749 δραχμές και το καθαρό εισόδημα από ακίνητα σε 25.179.974 δραχμές δηλαδή σε ποσό αντίστοιχο προς το τεκμαρτό εισόδημα δώδεκα (12) μηνών, αφού προηγουμένως διέγραψε από την ανωτέρω φορολογική δήλωση τη λέξη "εξοχική" και τον αριθμό μηνών ιδιοκατοίκησης "3" και ανέγραψε στη θέση αυτών τις λέξεις "μη εξοχική "και τον αριθμό "12", αντίστοιχα. Κατόπιν αυτού υπολόγισε το συνολικό φορολογητέο εισόδημα του προσφεύγοντος σε 156.211.424 δραχμές και καταλόγισε σε βάρος αυτού, κύριο φόρο ύψους 35.571.541 δραχμών. Ήδη ο προσφεύγων ζητά την ακύρωση του εκκαθαριστικού αυτού σημειώματος, υποστηρίζοντας με την κρινόμενη προσφυγή και το υπόμνημά του, μεταξύ άλλων, ότι τούτο είναι μη νόμιμο και ακυρωτέο, καθότι εκδόθηκε μετά την ως άνω τροποποίηση των στοιχείων της δήλωσής του από τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. Δ΄ Αθηνών, η οποία έλαβε χώρα χωρίς την προηγούμενη ενημέρωσή του και χωρίς να συντρέχουν οι προς τούτο νόμιμες προϋποθέσεις, αφού δεν επρόκειτο για αριθμητικά λάθη που διορθώνονται οίκοθεν ούτε για λέξεις ή αριθμούς που δεν λαμβάνονται υπόψη από τον αρμόδιο προϊστάμενο Δ.Ο.Υ. λόγω μη συνυποβολής αποδεικτικών στοιχείων, κατά το άρθρο 66 § 2 του Ν. 2238/1994, αλλ΄ αντιθέτως για το χαρακτηρισμό της κατοικίας του ως εξοχικής, χαρακτηρισμός που αποτελεί προϊόν εκτίμησης πραγματικών περιστατικών. Αντιθέτως, η φορολογική αρχή ζητά την απόρριψη της ένδικης προσφυγής, υποστηρίζοντας με την από 27.4.2001 έκθεση απόψεων, ότι η περιοχή της Βουλιαγμένης, μετά την επέκταση των ορίων της πρωτεύουσας, δεν θεωρείται πλέον εξοχή, και συνεπώς λανθασμένα ανέγραψε ο προσφεύγων στη φορολογική δήλωσή του την κατοικία του στο Καβούρι Βουλιαγμένης, ως εξοχική, για το λάθος όμως αυτό, δεν ήταν δυνατόν να ενημερωθεί λόγω μη αναγραφής αριθμού τηλεφώνου στη δήλωσή του.

Επειδή, ενόψει των ανωτέρω, το Δικαστήριο λαμβάνει ειδικότερα υπόψη ότι με την φορολογική δήλωση οικονομικού έτους 2000 ο προσφεύγων δήλωσε κάτοικος Αθηνών και την οικοδομή του στο Καβούρι Βουλιαγμένης ως εξοχική κατοικία, ιδιοκατοικούμενη για 3 μήνες το χρόνο.

Επίσης, λαμβάνει υπόψη ότι η καθής η προσφυγή φορολογική αρχή, όπως εμμέσως πλην σαφώς δέχεται με την έκθεση των απόψεών της, κατά τον υπολογισμό και την εκκαθάριση του φόρου που αναλογούσε στο εισόδημα του προσφεύγοντος, μετέτρεψε οίκοθεν το δηλωθέντα χαρακτηρισμό της εν λόγω οικοδομής από εξοχική σε μη εξοχική, αυξάνοντας για το λόγο αυτό, τους μήνες ιδιοκατοίκησης από 3, για τους οποίους εκ του νόμου υπολογίζεται το τεκμαρτό μίσθωμα των εξοχικών κατοικιών, σε 12, επειδή έκρινε πως η οικοδομή αυτή, ενόψει της περιοχής στην οποία βρίσκεται, δεν είναι εξοχική. Περαιτέρω, λαμβάνει υπόψη ότι με την ως άνω ενέργεια της, η φορολογική αρχή δεν αγνόησε απλώς λέξεις και αριθμούς της δήλωσης, λόγω μη συνυποβολή δικαιολογητικών, κατά το πρώτο εδάφιο της § 2 του άρθρου 66 του Ν. 2238/94, ούτε προέβη σε διόρθωση αριθμητικού λάθους ή αναριθμητισμού, κατά το δεύτερο εδάφιο της ίδιας ως άνω παραγράφου, αλλά απέστη των δεδομένων της φορολογικής δήλωσης, καθώς και ότι η φορολογική αρχή δεν έχει ανάλογη εξουσία κατά το στάδιο έκδοσης εκκαθαριστικού σημειώματος, παρά μόνον μετά από έλεγχο και σύνταξη σχετικής έκθεσης, την οποία ακολουθεί η έκδοση και κοινοποιήσει στο φορολογούμενο φύλλου ελέγχου. Με βάση όσα προεκτέθηκαν, το Δικαστήριο κρίνει ότι το προσβαλλόμενο εκκαθαριστικό σημείωμα είναι ακυρωτέο ως νομικώς πλημμελές, κατά παραδοχή ως βάσιμου του σχετικού ισχυρισμού του προσφεύγοντος.