ΘΕΜΑ:

1. Σχετικά με το πιο πάνω θέμα σας γνωρίζουμε ότι το Νομικό Συμβούλιο του Κράτους (Β΄ τμήμα) εξέδωσε την 18/2003 γνωμοδότησή του, που έγινε δεκτή από τον Υφυπουργό Οικονομικών (φωτοτυπία επισυνάπτεται) και στην οποία αναφέρονται τα εξής:

Τα κάμπινγκς εφόσον ασκούν «ξενοδοχειακή επιχείρηση» απαλλάσσονται από το φόρο μεγάλης ακίνητης περιουσίας για τα κτίσματα των ακινήτων που ιδιοχρησιμοποιούν αλλά και για το 50% της αξίας του γηπέδου που τους ανήκει κατά κυριότητα και χρησιμοποιείται για τουριστική εκμετάλλευση, με την προϋπόθεση ότι σ΄ αυτό έχουν κατασκευασθεί έργα που εξυπηρετούν τις λειτουργικές ανάγκες της επιχείρησης.

2. Οι Προϊστάμενοι των ΔΟΥ καθώς και των Ελεγκτικών Κέντρων παρακαλούνται να διανείμουν την παρούσα στα αρμόδια τμήματα και οι κ. Επιθεωρητές στα πλαίσια των αρμοδιοτήτων τους να μεριμνήσουν για την ορθή και ομοιόμορφη εφαρμογή της.

Επί του άνω ερωτήματος το Νομικό Συμβούλιο του Κράτους, εγνωμοδότησεν ως εξής:

Στο άρθρο 21 του Ν. 2459/97 ορίζονται τα εξής:

1. Από το οικονομικό έτος 1997 και για κάθε επόμενο έτος επιβάλλεται φόρος στη μεγάλη ακίνητη περιουσία που βρίσκεται στην Ελλάδα. Σε φόρο υποβάλλεται η συνολική αξία της περιουσίας που ανήκει σε φυσικό ή νομικό πρόσωπο και αποτελείται από ακίνητα που βρίσκονται στην Ελλάδα ή εμπράγματα δικαιώματα σε αυτά, εκτός της υποθήκης.

Στο άρθρο 23 του ίδιου νόμου που τιτλοφορείται «απαλλαγές από το φόρο» ορίζονται τα εξής:

Απαλλάσσονται από το φόρο:

α).......

β)......

γ) ........

δ): «Τα κτίσματα των ακινήτων και τα λοιπά συστατικά του εδάφους, στα οποία συμπεριλαμβάνονται και τα μηχανήματα και γενικά οι κατασκευές, που είναι συνδεδεμένες στερεά με το έδαφος και τα οποία ιδιοχρησιμοποιούνται για την παραγωγή ή την άσκηση εμπορικής δραστηριότητας από βιομηχανικές, μεταλλευτικές, λατομικές, βιοτεχνικές, εμπορικές, γεωργικές, κτηνοτροφικές, ξενοδοχειακές και επαγγελματικές γενικά επιχειρήσεις καθώς και τα κτίσματα των ακινήτων που ιδιοχρησιμοποιούνται από νομικά πρόσωπα μη κερδοσκοπικού χαρακτήρα και κοινωφελή ιδρύματα.

Εξαιρούνται τα κτίσματα των επιχειρήσεων των οποίων το αντικείμενο των εργασιών τους είναι η εκμετάλλευση των ακινήτων τους.

Επίσης τα ανωτέρω ισχύουν και για τα ακίνητα που ιδιοχρησιμοποιούνται από τις πιο πάνω επιχειρήσεις για την παραγωγή ή την άσκηση εμπορικής δραστηριότητας και εισφέρθηκαν σε αυτές κατά χρήση.

Ε΄: Οι ξενοδοχειακές επιχειρήσεις οποιασδήποτε μορφής για το πενήντα τοις εκατό (50%) της αξίας των γηπέδων, που τους ανήκουν κατά κυριότητα και τα χρησιμοποιούν για τουριστική εκμετάλλευση και στα οποία έχουν κατασκευασθεί έργα που εξυπηρετούν τις λειτουργικές ανάγκες αυτών όπως το κυρίως κτίριο του ξενοδοχείου και λοιποί χώροι στάθμευσης αυτοκινήτων, χώροι αθλοπαιδιών κλπ.

Η αυτή απαλλαγή ισχύει και για τα γήπεδα των ακινήτων που είναι εκμισθωμένα σε ξενοδοχειακές επιχειρήσεις και το μίσθωμα τους υπολογίζεται σε ποσοστό στις εισπράξεις τους».

Κατά την έννοια της πρώτης των άνω διατάξεων και ενόψει του σκοπούτου νόμου που συνίσταται στην μη φορολογική επιβάρυνση γενικώς των ξενοδοχειακών επιχειρήσεων, της απαλλαγής από του άνω φόρου απολαμβάνουν όχι μόνον τα ξενοδοχεία, αλλά και τα κάμπιγκς, τα χωριά διακοπών κλπ. (βλ. Στε 1142-3/89 για την ερμηνεία της διατάξεως του άρ. 5 παρ.10 του Ν. 11/75).

Περαιτέρω και για τον αυτό ως άνω λόγο, η ίδια έννοια πρέπει να δοθεί και στην επόμενη παράγραφο ε΄ του άρθρου 23 του Ν. 2459/97. Και ναι μεν με την υπ΄ αριθ. 1559/95 απόφαση του ΣτΕ εκρίθη ότι η απαλλαγή που προεβλέπετο από το κατ΄ αρχήν ταυτοσήμου διατυπώσεως άρθρο 12 παρ. 2 περ. γ΄ του Ν. 1249/82 από το φόρο υπεραξίας των ξενοδοχειακών επιχειρήσεων δεν περιελάμβανε και τα κάμπιγκς αφού αφορούσε τις ξενοδοχειακές επιχειρήσεις που εκμεταλλεύονται κτίριο ως ξενοδοχείο, πλην η τοιαύτη κρίση εξηνέχθη ενόψει του ότι ο νόμος μετήρχετο τον όρο «ξενοδοχειακές επιχειρήσεις», ενώ ήδη ο κρίσιμος νόμος μετέρχεται τον όρον «ξενοδοχειακές επιχειρήσεις οποιασδήποτε μορφής», πράγμα που υποδηλώνει τη βούληση του νομοθέτη του άρθρου 23 του Ν. 2459/97 να περιλάβει στην έννοια του και τα κάμπιγκς, αφού και αυτά εμπίπτουν στην ευρύτερη έννοια των ξενοδοχειακών επιχειρήσεων (βλ. και άρθρο 2 παρ.1 Ν. 2160/93, και ερμηνεία αυτού με την ΣτΕ 98/2002, ως και ορισμούς του άρθρου 26 Ν. 2636/98). Ενταύθα πάντως πρέπει να επισημανθεί ότι οι άνω διατάξεις της περί τουριστικών επιχειρήσεων νομοθεσίας δεν είναι αναγκαίους προσδιοριστικές για την ερμηνεία φορολογικής φύσεως διατάξεων (βλ. Γν. ΝΣΚ 117/02).

Ως προς το 2° σκέλος του ερωτήματος λεκτέον ότι εφόσον πρόκειται περί φορολογικής απαλλαγής οι απαριθμούμενες στο νόμο μεταξύ άλλων κατηγορίες των εμπορικών, επαγγελματικών και βιομηχανικών επιχειρήσεων έχουν μεν γενικό αλλά πάντως περιοριστικό χαρακτήρα και οπωσδήποτε όχι ενδεικτικό τοιούτο.

Όθεν στο υποβληθέν ερώτημα και κατά την ομόφωνη γνώμη του Β΄ Τμήματος του ΝΣΚ η άνω προσήκει αναλυτική απάντηση.