ΘΕΜΑ:

Σε συνέχεια του με αρ. πρωτ. 15767/27.11.07 εγγράφου σας, αναφορικά με το παραπάνω θέμα, σας πληροφορούμε τα εξής:

1. Σύμφωνα με τις διατάξεις των παρ. 1, 2, 3, 4 του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε. (N. 2238/1994) καθαρό εισόδημα από υπηρεσίες ελευθέριων επαγγελμάτων αποτελεί το ποσό που απομένει μετά την έκπτωση από το ακαθάριστο εισόδημα των δαπανών που αναφέρονται στις διατάξεις των παρ. 2 και 3 του ίδιου άρθρου και νόμου.

2. Επίσης, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 5 του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε. (N. 2238/1994), κατ? εξαίρεση, για αμοιβές αρχιτεκτόνων και μηχανικών για τη σύνταξη μελετών και σχεδίων οικοδομικών και λοιπών τεχνικών έργων, την επίβλεψη της εκτέλεσής τους, τη διεύθυνση εκτέλεσης (διοίκηση του έργου) και την ενέργεια πραγματογνωμοσυνών και διαιτησιών σχετικών με αυτά τα έργα, το καθαρό εισόδημα εξευρίσκεται με τη χρήση συντελεστή στις ακαθάριστες νόμιμες αμοιβές τους, στις οποίες συμπεριλαμβάνονται και οι πάσης φύσεως τόκοι υπερημερίας λόγω καθυστέρησης στην καταβολή των πιο πάνω αμοιβών.

3. Περαιτέρω, στην περίπτωση β΄ της παρ. 5 του ιδίου ως άνω άρθρου και νόμου προβλέπεται επακριβώς ο συντελεστής είκοσι δύο τοις εκατό (22%) για μελέτη - επίβλεψη χωροταξικών, πολεοδομικών, συγκοινωνιακών, υδραυλικών έργων και για ακαθάριστες αμοιβές από διεύθυνση εκτέλεσης έργου. Ειδικότερα, ο συντελεστής αυτός εφαρμόζεται στις κατηγορίες μελετών που περιγράφονται στις υποπεριπτώσεις αα΄, ββ΄, γγ΄, δδ΄, εε΄, στστ΄, ζζ΄, ηη΄, της περίπτωσης β΄ της παρ. 5 του άρθρου 49 του N. 2238/94.

Επίσης, με την περ. ε΄ της παρ. 5 του ιδίου άρθρου και νόμου προβλέπεται ο συντελεστής εξήντα τοις εκατό (60%) για ακαθάριστες αμοιβές αρχιτεκτόνων και μηχανικών από την προσφορά ανεξάρτητων υπηρεσιών σε οργανωμένα γραφεία με τη χρησιμοποίηση της υποδομής και της οργάνωσης των γραφείων του εργοδότη και για την ενέργεια πραγματογνωμοσυνών και διαιτησιών σχετικών με αυτά τα έργα.

4. Ακόμα, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 5 του ίδιου άρθρου και νόμου, αν από τα βιβλία και στοιχεία του υποχρέου προκύπτει ότι οι δαπάνες της χρήσης βρίσκονται σε προφανή δυσαναλογία με το υπόλοιπο των ακαθάριστων αμοιβών (τεκμαρτές δαπάνες), που προκύπτουν από την εφαρμογή του συντελεστή, ο προϊστάμενος της δημόσιας οικονομικής υπηρεσίας προσαυξάνει το συντελεστή αυτόν κατά ποσοστό 20%. Δεν θεωρείται ότι υπάρχει προφανής δυσαναλογία, όταν η διαφορά μεταξύ δαπανών που προκύπτουν από τα βιβλία και στοιχεία και τεκμαρτών δαπανών, κατά τα ανωτέρω, είναι μέχρι ποσοστό 20% των τεκμαρτών δαπανών.

5. Περαιτέρω, όπως έγινε δεκτό με την 1065854/1069/Α0012/ ΠΟΛ. 1163/2.6.1998 διαταγή μας, ο συντελεστής 60% εφαρμόζεται σε περίπτωση που οποιασδήποτε μορφής μελετητική επιχείρηση (μεμονωμένος αρχιτέκτονας ή μηχανικός ή οργανωμένο γραφείο), που αναλαμβάνει πρωτογενώς τη μελέτη τεχνικών έργων, αναθέτει σε μεμονωμένους αρχιτέκτονες ή μηχανικούς την εκτέλεση όλου ή μέρους των πιο πάνω μελετών.

Η ανάθεση της εκτέλεσης των μελετών γίνεται με σύμβαση έργου.

Συνεπώς, στην έννοια του όρου «προσφορά ανεξάρτητων υπηρεσιών» νοείται ότι η περαιτέρω ανάθεση της εκτέλεσης των μελετών γίνεται με σύμβαση μίσθωσης έργου (ΑΚ 681) και όχι με σύμβαση μίσθωσης εργασίας (ΑΚ 648).

Σε περίπτωση που μηχανικοί ή αρχιτέκτονες απασχολούνται σε οργανωμένα γραφεία με σχέση εξαρτημένης εργασίας (μίσθωσης εργασίας), δεν μπορεί να εφαρμοστεί στις ακαθάριστες αμοιβές τους ο πιο πάνω συντελεστής 60%, γιατί αυτοί είναι μισθωτοί κι αποκτούν εισόδημα από μισθωτές υπηρεσίες.

Επίσης, εκτός από τα παραπάνω, απαραίτητη προϋπόθεση για την εφαρμογή του συντελεστή 60% είναι η χρησιμοποίηση από το μηχανικό ή αρχιτέκτονα που προσφέρει τις ανεξάρτητες υπηρεσίες της υποδομής και της οργάνωσης των γραφείων του εργοδότη του.

Στην περίπτωση αυτή ο εργοδότης αναλαμβάνει τα λειτουργικά έξοδα που απορρέουν από την αποδοχή αυτής της ανάθεσης.

Προκειμένου, όμως για αμοιβές αρχιτεκτόνων και μηχανικών που είναι απευθείας ανάδοχοι των τεχνικών έργων και εκπονούν τις μελέτες ως μεμονωμένα άτομα ή ως οργανωμένα γραφεία, που χρησιμοποιούν την υποδομή και την οργάνωση των δικών τους γραφείων, επωμιζόμενοι οι ίδιοι και τα λειτουργικά έξοδα της ανάθεσης του έργου, εφαρμόζονται κατά περίπτωση οι συντελεστές των περιπτώσεων α΄- δ΄ της παρ. 5 του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε..

6. Από τα ανωτέρω συνάγεται ότι, εφόσον ο μηχανικός δεν προσφέρει υπηρεσίες σε οργανωμένο γραφείο μελετών, αλλά αναλαμβάνει ο ίδιος (μόνος του ή υποβοηθούμενος από δικό του προσωπικό) την επίβλεψη συγκοινωνιακού έργου, χωρίς να συμμετέχει στην Τεχνική Εταιρεία, επιβαρυνόμενος και με όλες τις συνεπαγόμενες με το σκοπό αυτόν δαπάνες, τότε για τον προσδιορισμό των καθαρών κερδών του θα εφαρμοστεί στην ακαθάριστη νόμιμη αμοιβή του συντελεστής 22%, ο οποίος προσαυξάνεται κατά ποσοστό 20% εφόσον βέβαια ισχύουν τα αναφερόμενα στην παρ.4 του παρόντος (σχετ. τα 1072783/1330/Α0012/22.6.1994, 1064599/1536/Α0012/29.9.06 έγγραφά μας).

7. Περαιτέρω, ύστερα και από σχετικό ερώτημα που υποβλήθηκε στο ΤΕΕ, έγινε δεκτό από τη Διοίκηση ότι ο όρος «διεύθυνση έργου» ή «διοίκηση έργου» ή «διαχείριση έργου» συνδέεται με τον εργοδότη (ιδιοκτήτη ή κύριο του έργου) και διενεργείται για λογαριασμό του προκειμένου αυτός να εκτιμήσει τις υπάρχουσες ανάγκες και να αποφασίσει τις ενέργειες που απαιτούνται για την παρακολούθηση της καλής εκτέλεσης του τεχνικού έργου και όχι με τον εργολάβο που ανέλαβε την εκτέλεση του έργου. Η παρακολούθηση αυτή του έργου διενεργείται από τον ίδιο τον εργοδότη ή ανατίθεται σε μηχανικό (αυτοπροσώπως ή υποβοηθούμενο από δικό του προσωπικό) με σύμβαση έργου (Σχετ. τα 1043516/1000/Α0012/2.5.1996 και 1112242/2113/Α0012/8.11.1996 έγγραφά μας).

8. Με το 1081622/2113/Α0012/5.1.05 έγγραφό μας έγινε δεκτό ότι ο συντελεστής 22% μπορεί να εφαρμοσθεί και για τη διεύθυνση εκτέλεσης (διοίκηση) έργων των κατηγοριών που περιγράφονται στις υποπεριπτώσεις αα΄, γγ΄, δδ΄ της περ. β΄ της παρ. 5 του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε. υπό την προϋπόθεση ότι η ανάθεση της διεύθυνσης εκτέλεσης των ως άνω έργων δεν γίνεται από τον τυχόν εργολάβο που ανέλαβε την εκτέλεση του έργου αλλά από τον εργοδότη του έργου.

9. Συνεπώς και κατ? ανάλογη εφαρμογή με τα αναφερόμενα στην παρ. 8 του παρόντος, γίνεται δεκτό ότι ο συντελεστής 22% μπορεί να εφαρμοσθεί και για την επίβλεψη συγκοινωνιακών έργων (υποπερίπτωση γγ΄ της περ. β΄ της παρ. 5 του άρθρου 49 του Κ.Φ.Ε.) υπό την προϋπόθεση ότι η ανάθεση της επίβλεψης του ως άνω έργου γίνεται από τον ιδιοκτήτη ή κύριο του έργου και όχι από εργολάβο ή εργολάβους στους οποίους έχει ανατεθεί η εκτέλεση τμήματος ή και όλου του έργου από τον ιδιοκτήτη ή κύριο του έργου.

Περαιτέρω, σε τυχόν αντίθετη περίπτωση της προαναφερόμενης (δηλ. όταν η ανάθεση της επίβλεψης του συγκοινωνιακού έργου γίνεται σε μηχανικούς από τους πιο πάνω εργολάβους και όχι από τον ιδιοκτήτη ή κύριο του έργου) τότε το καθαρό εισόδημα των μηχανικών αυτών, κατ? ανάλογη εφαρμογή των ανωτέρω, προσδιορίζεται σύμφωνα με τα αναφερόμενα στην παρ. 1 του παρόντος.

10. Ανεξάρτητα από τα παραπάνω, το θέμα της επιλογής του συντελεστή που θα πρέπει να εφαρμοστεί για τον προσδιορισμό των καθαρών κερδών αρχιτεκτόνων - μηχανικών σε κάθε συγκεκριμένη περίπτωση, είναι θέμα πραγματικό που ανάγεται στην εξελεγκτική εξουσία του προϊσταμένου της αρμόδιας Δ.Ο.Υ..