ΣτΕ 1266/2015
ΦΠΑ.

Έσοδα από τόκους.

Κριτήριο προσδιορισμού μιας εργασίας ως «παρεπομένης», κρίσιμης για την απαλλαγή από το ΦΠΑ. Με την υπό κρίση αίτηση αναίρεσης δεν τίθεται συγκεκριμένο νομικό ζήτημα, αναγόμενο σε εσφαλμένη ερμηνεία των εφαρμοστέων κανόνων δικαίου και κρίσιμο για την επίλυση της διαφοράς, επί του οποίου δεν υπήρχε νομολογία του ΣτΕ, κατά το άρθρο 12 του ν. 3900/2010. Απαράδεκτη η αίτηση αναίρεσης (επικυρώνει την αριθμ. 574/2011 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών). Ομοια με τις αριθ. 1267/2015, 1268/2015, 1269/2015, 1270/2015 και 1271/2015 αποφάσεις ΣτΕ.

Αριθμός 1266/2015
ΤΟ ΣΥΜΒΟΥΛΙΟ ΤΗΣ ΕΠΙΚΡΑΤΕΙΑΣ
ΤΜΗΜΑ Β΄

Συνεδρίασε δημόσια στο ακροατήριό του την 1η Απριλίου 2015 με την εξής σύνθεση: Ε. Γαλανού, Αντιπρόεδρος, Προεδρεύουσα, σε αναπλήρωση του Προέδρου του Τμήματος, που είχε κώλυμα, Ε. Νίκα, Εμμ. Κουσιουρής, Σύμβουλοι, Β. Μόσχου, Γ. Φλίγγου, Πάρεδροι. Γραμματέας η Α. Ζυγουρίτσα.

Για να δικάσει την από 17 Ιανουαρίου 2011 αίτηση:

του Προϊσταμένου Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Β.Ε. ..., ο οποίος παρέστη με τη Δέσποινα Γάκη, Πάρεδρο του Νομικού Συμβουλίου του Κράτους,

κατά της Ανώνυμης Εταιρείας με την επωνυμία ".........." (.............) και ήδη «.....», κατόπιν συγχωνεύσεως, δι΄ απορροφήσεως, της πρώτης Ανώνυμης Εταιρείας από την δεύτερη, που εδρεύει στην Αθήνα (.........), η οποία παρέστη με το δικηγόρο Σπυρίδωνα Μαράτο (Α.Μ. 6564), που τον διόρισε με ειδικό πληρεξούσιο.

Με την αίτηση αυτή ο αναιρεσείων Προϊστάμενος επιδιώκει να αναιρεθεί η υπ΄ αριθμ. 574/2011 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών.

Οι πληρεξούσιοι των διαδίκων δήλωσαν, σύμφωνα με τις διατάξεις της παρ. 2 του άρθρου 21 του Κανονισμού Λειτουργίας του Δικαστηρίου, ότι δεν θα αγορεύσουν.

Η εκδίκαση άρχισε με την ανάγνωση της εκθέσεως του εισηγητή, Συμβούλου Εμμ. Κουσιουρή.

Μετά τη δημόσια συνεδρίαση το δικαστήριο συνήλθε σε διάσκεψη σε αίθουσα του δικαστηρίου και

Αφού μελέτησε τα σχετικά έγγραφα

Σκέφθηκε κατά το Νόμο

1. Επειδή, η κρινόμενη αίτηση ασκήθηκε κατά το νόμο χωρίς καταβολή παραβόλου.

2. Επειδή, με την αίτηση αυτή, ζητείται η αναίρεση της 574/2011 αποφάσεως του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών, που εκδόθηκε μετά την 3824/2005 αναιρετική απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας, και με την οποία απορρίφθηκε έφεση του αναιρεσείοντος Δημοσίου κατά της 13135/1997 αποφάσεως του Τριμελούς Διοικητικού Πρωτοδικείου Αθηνών. Με την τελευταία αυτή απόφαση είχε γίνει εν μέρει δεκτή προσφυγή της αναιρεσίβλητης εταιρείας και είχε μεταρρυθμισθεί η υπ΄ αριθμ. 126/17.9.1993 προσωρινή πράξη προσδιορισμού φόρου προστιθέμενης αξίας του έτους 1987, καθώς και οι υπ΄ αριθμ. 45 και 46/17.9.1993 πράξεις επιβολής προστίμου του ν. 1642/1986, που είχαν εκδοθεί από τον Προϊστάμενο της Δημοσίας Οικονομικής Υπηρεσίας (Δ.Ο.Υ.) Φορολογίας Ανωνύμων Βιομηχανικών Εταιρειών (Φ.Α.Β.Ε.) Αθηνών.

3. Επειδή, με την παρ. 1 του άρθρου 12 του Ν. 3900/2010 «Εξορθολογισμός διαδικασιών και επιτάχυνση της διοικητικής δίκης και άλλες διατάξεις» (Α΄213), αντικαταστάθηκαν οι παράγραφοι 3 και 4 του άρθρου 53 του Π.Δ. 18/1989 ως εξής: «3. Η αίτηση αναιρέσεως επιτρέπεται μόνον όταν προβάλλεται από τον διάδικο με συγκεκριμένους ισχυρισμούς που περιέχονται στο εισαγωγικό δικόγραφο ότι δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή ότι υπάρχει αντίθεση της προσβαλλομένης αποφάσεως προς τη νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανωτάτου δικαστηρίου είτε προς ανέκκλητη απόφαση διοικητικού δικαστηρίου. 4. Δεν επιτρέπεται η άσκηση αίτησης αναιρέσεως όταν το ποσό της διαφοράς που άγεται ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας είναι κατώτερο από σαράντα χιλιάδες ευρώ...». Κατά την έννοια των ανωτέρω διατάξεων, προκειμένου να κριθεί ως παραδεκτή αίτηση αναιρέσεως επί διαφοράς η οποία άγεται ενώπιον του Συμβουλίου της Επικρατείας και έχει χρηματικό αντικείμενο τουλάχιστον 40.000 ευρώ, απαιτείται να συντρέχουν οι προϋποθέσεις της παραγράφου 3 του άρθρου 53 π.δ. 18/1989. Ειδικότερα, ο αναιρεσείων βαρύνεται, επί ποινή ολικού ή μερικού απαραδέκτου της αιτήσεώς του, να τεκμηριώσει με αυτοτελείς, ειδικούς και συγκεκριμένους ισχυρισμούς, περιλαμβανόμενους στο εισαγωγικό δικόγραφο, ότι με καθέναν από τους προβαλλόμενους λόγους αναιρέσεως τίθεται συγκεκριμένο νομικό ζήτημα, αναγόμενο σε εσφαλμένη ερμηνεία των εφαρμοστέων κανόνων δικαίου και κρίσιμο για την κατ΄ αναίρεση επίλυση της διαφοράς, επί του οποίου, κατά τον κρίσιμο χρόνο της άσκησης της αιτήσεως αναιρέσεως, είτε δεν υπάρχει νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας είτε οι σχετικές κρίσεις της αναιρεσιβαλλομένης έρχονται σε αντίθεση με μη ανατραπείσα νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας ή άλλου ανωτάτου δικαστηρίου ή, ελλείψει αυτών, προς ανέκκλητη απόφαση διοικητικού δικαστηρίου, ως τέτοια δε νομολογία νοείται η διαμορφωθείσα επί του ιδίου νομικού ζητήματος και όχι επί αναλόγου ή παρομοίου (βλ. ΣτΕ 239/2014, 4163/2012 7μ., 2094, 2498, 3578/2013, 4160/2013 κ.ά.). Εξάλλου, κατά το γράμμα των εν λόγω διατάξεων, που δεν κάνουν σχετική διάκριση, αλλά και εν όψει του σκοπού των, του περιορισμού του μεγάλου αριθμού των αιτήσεων αναιρέσεως προς επιτάχυνση της απονομής της δικαιοσύνης, η συνδρομή των προϋποθέσεων αυτών απαιτείται για το παραδεκτό κάθε αιτήσεως αναιρέσεως που ασκείται μετά την έναρξη της ισχύος των διατάξεων αυτών, ήτοι μετά την 1.1.2011, έστω και αν στρέφεται κατά αποφάσεως εκδοθείσας μετ΄ αναίρεση (ΣτΕ 3630/2014 7μ,797/2013 7μ., 379-383/2015, 2324, 2115/2013, 671/2012, πρβλ. 3411/2013 7μ., 455/2012).

4. Επειδή, στην προκειμένη περίπτωση, όπως προκύπτει από την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση η αναιρεσίβλητη εταιρεία συνεστήθη το έτος 1986 με σκοπό, κατά το καταστατικό της, την ανάπτυξη της πρώτης φάσεως (UPSTREAM) της βιομηχανίας πετρελαίου, η οποία περιλαμβάνει την αναζήτηση, την έρευνα, τη διενέργεια γεωτρήσεων προς ανεύρεση και εντοπισμό υδρογονανθράκων, την εκμετάλλευση των ανευρισκομένων και την παροχή συμβουλών και κάθε είδους σχετικών προς τα ανωτέρω υπηρεσιών προς τρίτους. Σύμφωνα με την υποβληθείσα από αυτήν δήλωση φόρου προστιθέμενης αξίας για την περίοδο1.1-31.12.1987 προέκυψε πιστωτικό υπόλοιπο φόρου 172.000.393 δραχμών του οποίου την επιστροφή ζήτησε από την φορολογική αρχή. Από τον προσωρινό έλεγχο των βιβλίων της αναιρεσίβλητης διαπιστώθηκε ότι κατά την ως άνω περίοδο η αναιρεσίβλητη, πλην των κατά την δήλωσή της φορολογητέων εκροών 77.671.848 δραχμών, οι οποίες προέρχονται από παροχή υπηρεσιών σε οργανισμούς (ΔΕΗ, ΙΓΜΕ, ΔΕΠΑ κ.λπ.), είχε πραγματοποιήσει και έσοδα 1.626.307.556 δραχμών από τόκους και 60.078.545 δραχμών από επιδοτήσεις, μη υποκείμενα σε φόρο προστιθέμενης αξίας και μη παρέχοντα δικαίωμα εκπτώσεως του φόρου εισροών, για τον λόγο δε αυτόν, κατόπιν επιμερισμού του φόρου των κοινών εισροών βάσει της αναλογίας του άρθρου 24 παρ. 1 του ν. 1642/1986, το ποσοστό του εκπιπτόμενου φόρου των κοινών εισροών προσδιορίσθηκε σε 4 % βάσει κλάσματος του οποίου ο αριθμητής περιλαμβάνει το ποσό του ετησίου κύκλου εργασιών της εταιρείας που αφορά πράξεις για τις οποίες παρέχεται δικαίωμα εκπτώσεως του φόρου και ο παρονομαστής το ίδιο ποσό προσαυξημένο κατά τα προαναφερόμενα ποσά των εσόδων από τόκους και επιδοτήσεις. Κατόπιν τούτου, με την ένδικη πράξη προσωρινού προσδιορισμού του φόρου, το πιστωτικό υπόλοιπο φόρου για την προαναφερόμενη περίοδο περιορίσθηκε στο ποσό των 16.758.996 δραχμών. Με την εκδοθείσα επί της προσφυγής της αναιρεσίβλητης κατά της πράξεως αυτής απόφαση, το Διοικητικό Πρωτοδικείο, κατά μερική αποδοχή αυτής, έκρινε ότι το ποσό των εσόδων από τόκους δεν πρέπει να περιληφθεί στον παρονομαστή του κλάσματος διότι προέρχεται από παρεπόμενες εργασίες κατά την έννοια του άρθρου 24 παρ. 3 περ. β΄ του ν.1642/1986 και μεταρρύθμισε, κατά τούτο, την πράξη προσδιορισμού του φόρου. Με την 2683/2000 απόφαση του Διοικητικού Εφετείου Αθηνών απορρίφθηκε έφεση του Δημοσίου, στρεφόμενη κατά του μέρους της πρωτόδικης αποφάσεως που αφορούσε τον μη συνυπολογισμό στον παρονομαστή του κλάσματος των εκ τόκων εσόδων. Αποφαινόμενο επί της εφέσεως του Δημοσίου, το Διοικητικό Εφετείο, αφού δέχθηκε ότι ως παρεπόμενες, κατά την έννοια των προαναφερόμενων διατάξεων, θεωρούνται οι πράξεις οι οποίες δεν πραγματοποιούνται εντός του πλαισίου του κυρίου σκοπού της επιχειρήσεως και δεν συνιστούν την άμεση, διαρκή και αναγκαία προέκταση της φορολογούμενης δραστηριότητας, έκρινε ότι, στην προκειμένη περίπτωση, οι εργασίες σε χρηματοοικονομικές δραστηριότητες της περιπτώσεως κστ΄ του άρθρου 18 παρ. 1 του Ν. 1642/1986 , οι οποίες απέφεραν στην αναιρεσίβλητη το ποσό των 1.626.307.556 δραχμών (τόκοι καταθέσεων σε χρηματοπιστωτικούς οργανισμούς), δεν περιλαμβάνονται στο, κατά το καταστατικό, κύριο αντικείμενο εργασιών της αναιρεσίβλητης ούτε συνιστούν την άμεση, διαρκή και αναγκαία προέκταση αυτού και, επομένως, αποτελούν παρεπόμενες εργασίες σε χρηματοοικονομικές δραστηριότητες κατά την έννοια του άρθρου 24 παρ. 3 περ. β΄ του Ν. 1642/1986 και δεν πρέπει να συμπεριληφθούν στον παρονομαστή του κατά την παράγραφο 1 του ιδίου άρθρου κλάσματος.

Στη συνέχεια, μετά από αναίρεση του Δημοσίου, με την 3824/2005 απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας, έγινε ερμηνευτικά δεκτό ότι για τη διαμόρφωση του κλάσματος, από το οποίο προκύπτει η αναλογία εκπτώσεως του φόρου των κοινών δαπανών, στον μεν αριθμητή περιλαμβάνονται έσοδα από πράξεις για τις οποίες παρέχεται δικαίωμα εκπτώσεως, είτε αυτές φορολογούνται, είτε απαλλάσσονται του φόρου, στον δε παρονομαστή περιλαμβάνονται τόσο τα έσοδα αυτά όσο και τα έσοδα από πράξεις για τις οποίες δεν παρέχεται δικαίωμα εκπτώσεως. Έσοδα, όμως, εξαιρούμενα του φόρου, δηλαδή, έσοδα από πράξεις οι οποίες δεν εμπίπτουν στο πεδίο εφαρμογής του φόρου προστιθέμενης αξίας, δεν περιλαμβάνονται ούτε στον αριθμητή ούτε στον παρονομαστή του κλάσματος. Περαιτέρω, δεν περιλαμβάνονται στον παρονομαστή του κλάσματος έσοδα από πράξεις σε ακίνητα ή πράξεις προβλεπόμενες στις περιπτώσεις κα΄, κβ΄, κγ΄, κδ΄, κε΄ και κστ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 18 του N. 1642/1986 , όταν οι πράξεις αυτές είναι παρεπόμενες, χαρακτηρίζονται δε ως παρεπόμενες οι πράξεις αυτές όταν για την πραγματοποίησή τους χρησιμοποιήθηκαν σε πολύ περιορισμένη έκταση αγαθά και υπηρεσίες, για τα οποία ή τις οποίες οφείλεται φόρος προστιθέμενης αξίας, και, επομένως, η θέση τους στον παρονομαστή του κλάσματος δεν δικαιολογείται από τον σκοπό για τον οποίο προβλέπεται η αναλογία εκπτώσεως του φόρου των κοινών δαπανών. Συνεπώς, προκειμένου περί πράξεως της ως άνω περιπτώσεως κστ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 18 του Ν. 1642/1986, για την οποία δεν αμφισβητείται ότι πραγματοποιείται από υποκείμενο στον φόρο υπό την ιδιότητά του αυτή και, άρα, εμπίπτει στο πεδίο εφαρμογής των διατάξεων περί φόρου προστιθέμενης αξίας και δεν εξαιρείται του φόρου, κριτήριο για τον χαρακτηρισμό της ως παρεπόμενης είναι η έκταση της χρήσεως, για την πραγματοποίησή της, αγαθών και υπηρεσιών, για τα οποία ή τις οποίες οφείλεται φόρος προστιθέμενης αξίας. Ένδειξη δε του ότι η πράξη αυτή δεν πρέπει να θεωρείται παρεπόμενη μπορεί να αποτελέσει το ύψος του εισοδήματος το οποίο η πράξη αυτή αποφέρει, χωρίς, ωστόσο, να αποκλείεται ο χαρακτηρισμός της ως παρεπόμενης εκ μόνου του λόγου ότι η πράξη αυτή αποφέρει εισόδημα υψηλότερο εκείνων που συνεπάγεται η φερόμενη ως κύρια δραστηριότητα του υποκειμένου στον φόρο. Εξάλλου, αποκλείεται ο χαρακτηρισμός μιας πράξεως ως παρεπόμενης όταν αυτή συνιστά την άμεση, διαρκή και αναγκαία προέκταση της φορολογούμενης δραστηριότητας. Ενόψει αυτών, η κρίση του Διοικητικού Εφετείου κρίθηκε ως πλημμελής, διότι χαρακτήρισε τις εν προκειμένω εργασίες ως παρεπόμενες χωρίς προηγουμένως να εφαρμόσει πλήρως τα κριτήρια της διακρίσεως των πράξεων ως παρεπομένων ή μη, χωρίς, δηλαδή, να ερευνήσει την έκταση της χρήσεως, για την πραγματοποίηση των εργασιών αυτών, αγαθών και υπηρεσιών, για τα οποία ή τις οποίες οφείλεται φόρος προστιθέμενης αξίας, συνεκτιμώντας και το ύψος των εσόδων από τις εργασίες αυτές. Το εφετείο, αρχικά με την 3022/2008 προδικαστική του απόφαση υποχρέωσε τον Προϊστάμενο της Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Β.Ε.... να διενεργήσει επανέλεγχο στα βιβλία και στοιχεία της αναιρεσίβλητης εταιρείας σε σχέση με τις εισροές που πραγματοποίησε η τελευταία κατά το κρινόμενο έτος και να προβεί βάσει των δεδομένων αυτών (βιβλίων και στοιχείων) αφενός σε σύνταξη σχετικής εκθέσεως, στην οποία να παρατίθενται ι) οι φορολογητέες εισροές (δαπάνες) και ιι) οι φορολογητέες κοινές εισροές που ελήφθησαν υπόψη από τη φορολογική αρχή για την έκδοση της ένδικης πράξεως προσωρινού προσδιορισμού του φόρου, αναλυτικώς κατά κατηγορίες, με βάση το είδος των αγαθών και υπηρεσιών που αυτές αφορούν, καθώς και τα αντιστοιχούντα σε κάθε κατηγορία εισροών ποσά και αφετέρου να καταθέσει αιτιολογημένη έκθεση απόψεων επί της διαφοράς, ιδίως επί του ζητήματος της εκτάσεως της χρήσεως, για την πραγματοποίηση των εργασιών σε χρηματοοικονομικές δραστηριότητες της περιπτώσεως κστ΄ του άρθρου 18 παρ. 1 του ν. 1642/1986, οι οποίες απέφεραν στην αναιρεσίβλητη το ποσό των 1.626.307556 δραχμών (τόκοι καταθέσεων σε χρηματοπιστωτικούς οργανισμούς), αγαθών και υπηρεσιών, για τα οποία ή τις οποίες οφείλεται φόρος προστιθέμενης αξίας, ενώ παράλληλα υποχρέωσε την αναιρεσίβλητη εταιρεία να συνδράμει τη φορολογική αρχή στη διενέργεια του επανελέγχου, θέτοντας στη διάθεσή της κάθε στοιχείο, καθώς και κάθε πληροφορία αναφορικά με το ανωτέρω ζήτημα. Σε εκτέλεση της ως άνω προδικαστικής αποφάσεως συντάχθηκε και υποβλήθηκε στο Διοικητικό Εφετείο η από 23.12.2009 έκθεση επανελέγχου της Δ.Ο.Υ. Φ.Α.Β.Ε. ..., με την οποία προβάλλεται ότι οι τοποθετήσεις στους χρηματοπιστωτικούς οργανισμούς συνιστούν την άμεση, διαρκή και αναγκαία προέκταση της φορολογούμενης δραστηριότητας των επιχειρήσεων, στην προκειμένη δε περίπτωση οι εργασίες σε χρηματοοικονομικές δραστηριότητες της αναιρεσίβλητης εταιρείας απέφεραν σε αυτή έσοδα υπερβαίνοντα κατά πολύ τα έσοδα της φερόμενης ως κύριας δραστηριότητας αυτής και, ως εκ τούτου, οι ως άνω χρηματοοικονομικές δραστηριότητες της αναιρεσίβλητης εταιρείας δεν φέρουν παρεπόμενο χαρακτήρα. Στη συνέχεια το εφετείο επανεκτιμώντας όλα τα στοιχεία της δικογραφίας, μετά τη διενέργεια επανελέγχου και λαμβάνοντας υπόψη α) την 4211/2.6.2008 ένορκη μαρτυρική κατάθεση, ενώπιον του συμβολαιογράφου Αθηνών ........ , των .................. Διευθύντριας Εσωτερικού Ελέγχου της αναιρεσίβλητης εταιρείας και ............... Διευθυντή Γενικής και Διοικητικής Λογιστικής της αναιρεσίβλητης εταιρείας, στην οποία εκτίθεται ότι η εν λόγω εταιρεία από της συστάσεώς της το έτος 1986 είχε πριμοδοτηθεί με ένα σημαντικό ποσό κεφαλαίων ώστε να είναι έτοιμη για τη διεξαγωγή ερευνών για την ανεύρεση κοιτασμάτων υδρογονανθράκων. Μέχρι όμως να δημιουργηθεί η ανάγκη εκταμίευσης των κεφαλαίων αυτών, αυτά διατηρούνταν είτε κατατεθειμένα σε Τραπεζικούς λογαριασμούς προθεσμιακών καταθέσεων είτε τοποθετημένα σε ομόλογα του Ελληνικού Δημοσίου, απέδωσαν δε στην αναιρεσίβλητη εταιρεία, κατά την ένδικη χρήση, σημαντικό ποσό ως έσοδα τόκων λόγω των καλών οικονομικών συγκυριών (υψηλών επιτοκίων κ.λ.π.). Εξάλλου, για την απόκτηση των εσόδων από τόκους απαιτούνταν ελάχιστες δαπάνες οι οποίες δεν υπόκεινταν σε Φ.Π.Α., εφόσον αφορούσαν ένα πολύ μικρό έως απειροελάχιστο ποσοστό μισθοδοσίας ενός ή δύο υπαλλήλων, γνωστού όντος ότι οι δαπάνες αυτές απαλλάσσονταν του Φ.Π.Α. β) το γεγονός ότι το αναιρεσείον δεν περιέλαβε στην έκθεση επανελέγχου τις φορολογητέες εισροές (δαπάνες) και τις φορολογητέες κοινές εισροές που ελήφθησαν υπόψη από τη φορολογική αρχή για την έκδοση της ένδικης πράξεως προσωρινού προσδιορισμού του φόρου, αναλυτικώς κατά κατηγορίες με βάση το είδος των αγαθών και υπηρεσιών που αυτές αφορούν, καθώς και τα αντιστοιχούντα σε κάθε κατηγορία εισροών ποσά, όπως είχε ορισθεί με την προδικαστική απόφαση του Δικαστηρίου, ούτε διέλαβε οποιαδήποτε διευκρίνιση στην ως άνω έκθεση επανελέγχου επί του ζητήματος της εκτάσεως της χρήσεως για την πραγματοποίηση των εργασιών σε χρηματοοικονομικές δραστηριότητες της περιπτώσεως κστ΄ του άρθρου 18 παρ. 1 του Ν. 1642/1986 κατά την ένδικη χρήση, αγαθών και υπηρεσιών, για τα οποία ή τις οποίες οφείλεται φόρος προστιθέμενης αξίας, όπως είχε ορισθεί με την ως άνω προδικαστική απόφαση, έκρινε ότι, στην προκειμένη περίπτωση, οι εργασίες σε χρηματοοικονομικές δραστηριότητες της περιπτώσεως κστ΄ του άρθρου 18 παρ. 1 του Ν. 1642/1986 της αναιρεσίβλητης εταιρείας, οι οποίες απέφεραν σε αυτή το ως άνω ποσό τόκων καταθέσεων σε χρηματοπιστωτικούς οργανισμούς κατά την ένδικη χρήση, δεν περιλαμβάνονται, στο κατά το καταστατικό της, κύριο αντικείμενο εργασιών της αναιρεσίβλητης ούτε συνιστούν την άμεση, διαρκή και αναγκαία προέκταση αυτού και, επομένως, αποτελούν παρεπόμενες εργασίες κατά την έννοια του άρθρου 24 παρ. 3 περ. β΄ του ν. 1642/1986 και δεν πρέπει να συμπεριληφθούν στον παρονομαστή του κατά την παράγραφο 1 του ίδιου άρθρου κλάσματος, εφόσον για την πραγματοποίηση των εργασιών αυτών έγινε σε ελάχιστη έκταση χρήση αγαθών και υπηρεσιών (διοικητικά έξοδα κλπ), για τα οποία ή τις οποίες οφείλεται φόρος προστιθέμενης αξίας, χωρίς, εξάλλου, να αποκλείεται ο χαρακτηρισμός ως παρεπομένων των ενλόγω εργασιών εκ μόνου του λόγου ότι οι εργασίες αυτές απέφεραν εισόδημα πολύ υψηλότερο εκείνων που συνεπάγεται η κύρια δραστηριότητα της αναιρεσίβλητης κατά την ένδικη χρήση, καθόσον το ύψος του εν λόγω εισοδήματος ενδεικτικώς μόνον λαμβάνεται υπόψη για τον χαρακτηρισμό ως παρεπομένων των εν λόγω εργασιών εφόσον συντρέχει το κριτήριο της εκτάσεως της χρήσεως, για την πραγματοποίηση των εν λόγω εργασιών, αγαθών και υπηρεσιών, για τα οποία ή τις οποίες οφείλεται φόρος προστιθέμενης αξίας.

5. Επειδή, η κρινόμενη αίτηση κατατέθηκε στις 20.1.2012 και επομένως, διέπεται από τις διατάξεις του ν. 3900/2010, το δε αμφισβητούμενο με την κρινόμενη αίτηση ποσό, σύμφωνα με το επισυναπτόμενο σε αυτήν από 30.11.2011 σημείωμα του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. Μεγάλων Επιχειρήσεων, ανέρχεται σε 251.522,20 ευρώ, υπερβαίνοντας, επομένως, τα 40.000 ευρώ. Με το εισαγωγικό δικόγραφο προβάλλεται, προς θεμελίωση του παραδεκτού της, έλλειψη νομολογίας του Συμβουλίου της Επικρατείας, αφ΄ ενός μεν, αναφορικώς με το κατά πόσον ο καθορισμός της κύριας δραστηριότητας επιχειρήσεως δέον όπως ενεργείται, αποκλειστικώς, επί τη βάσει του αναγραφομένου στο καταστατικό της σκοπού και κατά παράβλεψη της εν τοις πράγμασι δραστηριοποιήσεώς της σε έτερη δραστηριότητα, από την οποία και προέρχεται, κατά συντριπτικό ποσοστό, το μεγαλύτερο μέρος των εσόδων της, αφ΄ ετέρου δε αναφορικώς με την σχέση κυρίου/επικουρικού («ενδεικτικού») κριτηρίου προσδιορισμού μιας εργασίας ως «παρεπομένης», υπό τις προαναφερθείσες συνθήκες δυσαναλογίας προσπορισμού εσόδων ανά δραστηριότητα, καθώς και υπό καταστάσεις ελλείψεως επαρκών οικονομετρικών στοιχείων προς χρήση του, αναγνωριζομένου νομολογιακώς, κυρίου κριτηρίου.

6. Επειδή, το διοικητικό εφετείο για τη διαμόρφωση του κλάσματος, από το οποίο προκύπτει η αναλογία εκπτώσεως του φόρου των κοινών δαπανών και ειδικότερα του συνυπολογισμού ή μη στον παρονομαστή του κλάσματος εσόδων της αναιρεσίβλητης από πράξεις προβλεπόμενες στην περίπτωση κστ΄ της παραγράφου 1 του άρθρου 18 του Ν. 1642/1986, όταν οι πράξεις αυτές είναι παρεπόμενες, έλαβε υπόψη τα κριτήρια του νόμου, όπως προσδιορίσθηκαν με την 3824/2005 απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας και τα αποτελέσματα του διενεργηθέντος επανελέγχου προς διαπίστωση της συνδρομής αυτών, μετά την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως. Ως εκ τούτου, με το εισαγωγικό δικόγραφο δεν τίθεται συγκεκριμένο νομικό ζήτημα, αναγόμενο σε εσφαλμένη ερμηνεία των εφαρμοστέων κανόνων δικαίου και κρίσιμο για την κατ΄ αναίρεση επίλυση της διαφοράς, επί του οποίου, κατά τον κρίσιμο χρόνο της ασκήσεως της αιτήσεως αναιρέσεως, δεν υπήρχε νομολογία του Συμβουλίου της Επικρατείας, οι δε προαναφερθέντες ισχυρισμοί πλήττουν κατ΄ ουσίαν την επάρκεια και πληρότητα της αιτιολογίας της αναιρεσιβαλλομένης ως προς την εφαρμογή των κρισίμων διατάξεων στη συγκεκριμένη περίπτωση ή ζητήματα σχετικά με την επάρκεια και την εκτίμηση των αποδεικτικών μέσων από το δικάσαν Διοικητικό Εφετείο, με συνέπεια να μην συντρέχει, κατά τούτο, περίπτωση παραδεκτού της υπό κρίση αιτήσεως (πρβλ. ΣτΕ 1913, 2230, 4400/2014, 1519, 2027, 3011, 4605/2013 κ.α), είναι δε απορριπτέοι ως αβάσιμοι οι περί του αντιθέτου ισχυρισμοί του αναιρεσείοντος.

7. Επειδή, εν όψει των ανωτέρω, η αίτηση πρέπει να απορριφθεί.

Διά ταύτα

Απορρίπτει την αίτηση.

Επιβάλλει εις βάρος του Δημοσίου τη δικαστική δαπάνη της αναιρεσίβλητης, η οποία ανέρχεται σε τετρακόσια εξήντα (460) ευρώ.

Η διάσκεψη έγινε στην Αθήνα στις 7 Απριλίου 2015 και η απόφαση δημοσιεύθηκε σε δημόσια συνεδρίαση της 8ης Απριλίου 2015.

Η Προεδρεύουσα Αντιπρόεδρος Η Γραμματέας

Ε. Γαλανού Α. Ζυγουρίτσα

Ρ.Κ.